Rz. 53
[Autor/Stand] Hinzurechnungsbetrag. Die Vorschrift ist ungenau formuliert. Schief ist die Formulierung "als Hinzurechnungsbetrag". Sie darf nicht dahin missverstanden werden, dass die Einkünfte aus Tätigkeiten i.S. des § 7 Abs. 6a den HZB bilden müssten. Es genügt, dass die Einkünfte aus Tätigkeiten i.S. des § 7 Abs. 6a Eingang in einen HZB gefunden haben, der sich auch noch aus anderen Zwischeneinkünften zusammensetzen kann. Der HZB muss in das für Zwecke der Festsetzung von ESt oder KSt ermittelte zu versteuernde Einkommen eingegangen sein. Ob tatsächlich ESt oder KSt auf den HZB erhoben wurde, ist unerheblich.[2] Der HZB kann zB mit anderweitigen Verlusten verrechnet worden sein. Es stellt sich allerdings die Frage, was unter dem HZB zu verstehen ist. Der HZB wird an sich in § 10 Abs. 1 definiert. § 11 erwähnt jedoch § 10 Abs. 2 in der Form eines Klammerzusatzes hinter dem Wort "Hinzurechnungsbetrag". Die Vorschrift will also den HZB offensichtlich i.S. des § 10 Abs. 2, dh. i.S. des anzusetzenden HZB verstehen. Daraus ergibt sich eine Reihe von Problemen. Was gilt zB, wenn eine Hinzurechnungsbesteuerung der Einkünfte aus Tätigkeiten i.S. des § 7 Abs. 6a Satz 2 nur wegen eines Verlustvor- oder -rücktrags gem. § 10 Abs. 3 Satz 5 iVm. § 10d EStG unterblieben ist? In diesem Fall sind die Zwischeneinkünfte mit Kapitalanlagecharakter "verbraucht", dh. wirtschaftlich nicht mehr vorhanden. Es besteht kein Grund für ihre Nachversteuerung in der Form der Besteuerung eines Anteilsveräußerungsgewinns. Deshalb ist ein Ausnehmen des Veräußerungsgewinns vom HZB sachlich geboten. Was gilt, wenn in den Jahren 2–7 vor der Veräußerung an der Obergesellschaft nur ein unbeschränkt Stpfl. zu 10 vH beteiligt war und ihm die Zwischeneinkünfte aus Kapitalanlagecharakter ebenfalls nur zu 10 vH hinzugerechnet wurden? Vor der Anteilsveräußerung erwirbt der unbeschränkt Stpfl. jedoch weitere Anteile von 50 vH an der Obergesellschaft von anderen unbeschränkt Stpfl. oder von Steuerausländern. Nach § 11 müssen nur die Einkünfte aus Tätigkeiten i.S. des § 7 Abs. 6a Satz 2 als HZB der ESt oder der KSt unterlegen haben. § 11 sagt nicht, dass die Einkünfte bei einer bestimmten Person der ESt oder der KSt unterlegen haben müssen. Es reicht deshalb aus, dass sie bei einer anderen Person als der, die den Veräußerungsgewinn erzielt, der ESt oder KSt unterlegen haben.[3] Der Veräußerungsgewinn ist um die bereits versteuerten Einkünfte aus Tätigkeiten i.S. des § 7 Abs. 6a zu mindern. Diese Möglichkeit besteht nicht bei einem Erwerb von Anteilen eines Steuerausländers.
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