1 Allgemeines

 

Rz. 1

Besteht der Erwerb in einer Rente oder anderen wiederkehrenden Nutzungen und Leistungen (z. B. Nießbrauch), so gewährt § 23 Abs. 1 ErbStG dem Erwerber ein Wahlrecht hinsichtlich der Steuerentrichtung: Der Erwerber kann die nach dem Kapitalwert dieser Erwerbe[1] zu berechnende Steuer entweder sofort entrichten. Er kann aber auch eine jährliche Versteuerung wählen. Letztere mildert die finanziellen Auswirkungen der sofortigen Steuerentrichtung. Diese kann für den Erwerber dann zu einer Härte führen, wenn sich unter Berücksichtigung des Kapitalwerts eine hohe Steuer ergibt, für deren sofortige Begleichung die liquiden Mittel fehlen. Mit der jährlich im Voraus zu zahlenden Steuer nach dem Jahreswert kann der Erwerber die Steuer in gleichen Schritten den vereinnahmten wiederkehrenden Jahresleistungen entnehmen. In der Sache bedeutet die Versteuerung nach dem Jahreswert eine besondere Art der Stundung[2].

 

Rz. 2

§ 23 Abs. 2 ErbStG räumt dem Erwerber das Recht ein, die Jahressteuer jederzeit zum nächsten Fälligkeitstermin mit ihrem Kapitalwert abzulösen.

 

Rz. 3

§ 23 ErbStG findet sowohl auf Erwerbe von Todes wegen als auch auf Schenkungen unter Lebenden Anwendung. Die Vorschrift setzt einen steuerpflichtigen Erwerb i. S. d. § 10 ErbStG voraus. Eine dem § 23 ErbStG ähnliche Regelung enthält § 24 ErbStG bezüglich der Ersatzerbschaftsteuer für Familienstiftungen und -vereine. Während § 24 ErbStG letztlich nur die Verteilung eines Steuerbetrags bezweckt, zieht § 23 ErbStG die Folgerung daraus, dass es sich beim Erwerb einer Rente oder anderer wiederkehrender Nutzungen und Leistungen wirtschaftlich um einen sukzessiven Erwerb handelt.

 

Rz. 4

§ 25 ErbStG a. F. betraf demgegenüber die steuerliche Behandlung des Nutzungsbelasteten. § 23 ErbStG und § 25 ErbStG a. F. kamen nebeneinander zur Anwendung[3]. § 25 ErbStG ist mit Wirkung vom 1.1.2009 aufgehoben worden[4].

 

Rz. 5

Allgemeingültige Aussagen darüber, ob die Jahresversteuerung im Vergleich zur Sofortbesteuerung günstiger ist, lassen sich nicht treffen. In der gegenwärtigen Niedrigzinsphase sprechen derzeit die besseren Gründe für eine Sofortbesteuerung. Angesichts des fest vorgegebenen Zinssatzes von 5,5 % für die Entrichtung der Jahressteuer ist es derzeit nahezu ausgeschlossen, dass mit den aufgeschobenen Steuerbeträgen bei einer risikoarmen Anlage am Kapitalmarkt eine vergleichbare Rendite erzielt werden könnte.

 

Rz. 6–19

einstweilen frei

[2] Jülicher, in T/G/J/G, ErbStG, § 23 Rz. 2, versteht dies dagegen eher als neue Modalität der Steuerberechnung; s. a. Meincke/Hannes/Holtz, ErbStG, 2018, § 23 Rz. 2.
[3] Zur Berechnung des Stundungsbetrags nach § 25 Abs. 1 S. 2 ErbStG a. F. in diesen Fällen vgl. eingehend Martin, Inf 1981, 157.
[4] Art. 1 Nr. 20 ErbStRG v. 24.12.2008, BGBl I 2008, 2018. Zur Weitergeltung bei Altfällen vgl. Art. 3 ErbStRG.

2 Wahlrecht der Steuerentrichtung (§ 23 Abs. 1 ErbStG)

2.1 Wiederkehrende Leistungen

 

Rz. 20

§ 23 ErbStG ist nur auf Steuern anwendbar, die von dem Kapitalwert von Renten oder anderen wiederkehrenden Nutzungen oder Leistungen zu entrichten sind. Renten sind nach der an das bürgerliche Recht anknüpfenden Definition fortlaufend wiederkehrende, gleichmäßige bzw. bei rentenähnlichen wiederkehrenden Leistungen in veränderlicher Höhe anfallende, zahlen- oder wertmäßige festgelegte Leistungen in Geld oder Geldeswert aufgrund eines Stammrechts, auf die der Empfänger für eine gewisse Zeitdauer einen Anspruch hat. Nutzungen sind gem. § 100 BGB Früchte oder Gebrauchsvorteile eines Sache oder eines Rechts. Zu den wiederkehrenden Nutzungen oder Leistungen gehören Renten- und Nutzungsrechte aller Art. Hauptsächliche Anwendungsfälle des § 23 ErbStG sind der Nießbrauch und das Rentenvermächtnis. Die Berechnung des Kapitalwerts der Renten usw. erfolgt nach § 12 Abs. 1 ErbStG i. V. m. §§ 13 bis 16 BewG.

 

Rz. 21

Auf den Erwerb einer unverzinslichen, über einen längeren Zeitraum in Raten zu tilgenden Kapitalforderung ist § 23 ErbStG seinem Wortlaut nach nicht anwendbar. Die Rechtsprechung hat gleichwohl die entsprechende Anwendung des § 23 ErbStG im Fall der Restlaufzeit einer Kapitalforderung von sieben Jahren bejaht und sich zur Begründung auf den Gesetzeszweck des § 23 ErbStG sowie auf die Einkommensbesteuerung der Tilgungsflüsse berufen[1] . Diese Rechtsauffassung erscheint angesichts des auf den "Kapitalwert" abstellenden Wortlauts des § 23 ErbStG nicht zutreffend[2], zumal einer im Einzelfall unbilligen Härte durch Stundung gem. § 222 AO begegnet werden kann[3].

 

Rz. 22

§ 23 ErbStG ist nicht auf Erbbauzinsen anwendbar. Der Anspruch des Eigentümers eines erbbaurechtsbelasteten Grundstücks auf den Erbbauzins stellt zwar ein Recht auf wiederkehrende Leistungen dar. Seit der Neuregelung des Erbschaft- und Schenkungsteuerrechts durch das JStG 1997 war gemäß § 148 Abs. 1 S. 3 BewG a. F. das Recht auf den Erbbauzins aber nicht mehr neben dem erbbaurechtsbelasteten Grundstück selbstständiger Erwerbsgegenstand[4]. Bei der Ermittlung des Verkehrswerts der wirtschaftlichen Einheiten des Erbbaurechts ...

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