FG Nürnberg Urteil vom 21.07.2006 - VII 305-311/2002

Entscheidungsstichwort (Thema)

Durchführung eines zweistufigen Feststellungsverfahrens. Berücksichtigung von gesondert und einheitlich festgestellten Grundlagenbescheiden innerhalb der Festsetzungsfrist gemäß § 171 Abs. 10 AO. Behandlung von ausländischen Einkünften nach § 34 c EStG im Rahmen des § 32 a EStG.

Leitsatz (redaktionell)

Gemäß § 351 Abs. 2 AO können Entscheidungen in einem Grundlagenbescheid (§ 171 Abs. 10 AO) nur durch Anfechtung dieses Bescheids, nicht auch durch Anfechtung des Folgebescheids angegriffen werden. Ein Verwaltungsakt kann nur wegen derjenigen Regelung angefochten werden, die er selbständig und verbindlich trifft. Da Grundlagenbescheide eine selbständige, verbindliche und bindende Regelung treffen, die Folgebescheide diese Regelung aber bloß übernehmen, können wegen einer solchen Regelung nur die Grundlagenbescheide angefochten werden.

Die Durchführung eines zweistufigen Feststellungsverfahrens bei doppelstöckigen Personengesellschaften muß im Verfahren gegen die Gewinnfeststellungsbescheide auf der Ebene der Untergesellschaften bzw. der Obergesellschaft geltend gemacht werden.

Nach § 177 Abs. 1 AO a.F. sind, wenn die Voraussetzungen für die Aufhebung oder Änderung eines Steuerbescheids zuungunsten des Steuerpflichtigen vorliegen, soweit die Änderung reicht, zugunsten und zuungunsten des Steuerpflichtigen solche Rechtsfehler zu berichtigen, die nicht Anlass der Aufhebung oder Änderung sind. Nach § 177 Abs. 2 AO gilt das gleiche für den Fall einer Änderung zugunsten des Steuerpflichtigen.

Gemäß § 32 a Abs. 1 Sätze 1 und 2 EStG 1978/1981 bemisst sich die tarifliche Einkommensteuer vorbehaltlich der §§ 32 b, 34, und 34 b EStG nach dem zu versteuernden Einkommen. Der Vorbehalt für eine ermäßigte Besteuerung ausländischer Einkünfte aus dem Betrieb von Handelsschiffen im internationalen Verkehr nach § 34 c Abs. 4 EStG wurde erst durch das Steuerreformgesetz 1990 in § 32 a Abs. 1 EStG aufgenommen.

Normenkette

AO § 171 Abs. 10; EStG §§ 34c, 32a

Tatbestand

Streitig ist die Durchführung eines zweistufigen Feststellungsverfahrens, die Berücksichtigung von gesondert und einheitlich festgestellten Grundlagenbescheiden innerhalb der Festsetzungsfrist gemäß § 171 Abs. 10 AO und die tarifliche Behandlung von ausländischen Einkünften nach § 34 c EStG im Rahmen des § 32 a EStG.

Die Klägerin ist an der Firma B beteiligt. Die B ist eine geschäftsleitende Holding mehrerer gewerblich tätigen Gesellschaften unterschiedlicher Rechtsformen. Sie ist u.a. an der C GmbH und Co. KG, D KG, E, F GmbH und Co. KG, G KG, H GmbH und Co. KG und I GmbH und Co. KG (Untergesellschaften) beteiligt. Darüber hinaus ist sie selbst noch originär gewerblich tätig.

Außerdem hält die Klägerin Beteiligungen an der J GmbH und atypisch Stille L (USA) und an der Firma K, Schweiz, einer Aktiengesellschaft nach schweizer Recht (K). Die Beteiligung an der L (USA) befand sich in den Streitjahren im Sonderbetriebsvermögen der B. Die aus dieser Gesellschaft erzielten ausländischen Einkünfte wurden bei der B mit Bescheid vom 21.03.1988 gesondert festgestellt.

Die Klägerin erzielte in den Jahren 1981 und 1982 aus der Beteiligung M (USA) landwirtschaftliche Einkünfte i.S.d. § 32b EStG, die mit Bescheiden vom 27.09.1990 und 16.08.1989 mit -172. DM (1981) und -45. DM (1982) festgestellt wurden.

Nach Abgabe der Einkommensteuererklärungen setzte das beklagte Finanzamt am 13.07.1982, 23.11.1983 und 09.07.1984 die Einkommensteuer für die Jahre 1980, 1981 und 1982 erstmals unter Vorbehalt der Nachprüfung fest.

In der Folgezeit wurden Grundlagenbescheide erstmals erlassen bzw. geändert. Am 24.02.1987 ergingen geänderte Feststellungsbescheide 1980 und 1981 für die J GmbH und atypisch Stille (USA), in denen inländische gewerbliche Gewinnanteile von bisher 484. DM bzw. 445. DM auf 0 DM und zugleich ausländische Gewinnanteile i.S.d. § 2 Abs. 1 Satz 3 AIG und § 32 b EStG von 497. DM bzw. 465. DM festgestellt wurden.

Außerdem ergingen am 05.11.1986 für die Jahre 1980 und 1981 Grundlagenbescheide nach § 18 AStG für die K, die anzusetzende Hinzurechnungsbeträge von 38. DM und 7. DM auswiesen.

Das FA 1 führte aufgrund der Prüfungsanordnung des beklagten Finanzamts vom 06.06.1984, die sich u.a. auf die Einkommensteuer 1979 bis 1982 erstreckte, bei der Klägerin in der Zeit vom 22.05.1985 bis 02.12.1986 eine Betriebsprüfung durch.

Nach Abschluss der Betriebsprüfung erließ das Finanzamt auf der Grundlage des Betriebsprüfungsberichts vom 22.04.1988 am 29.07.1988 geänderte Einkommensteuerbescheide 1980 bis 1982 unter Aufhebung des Vorbehalts der Nachprüfung.

Erlass und Änderung von Feststellungsbescheiden sowie von Einkommensteuerbescheiden stellt sich wie folgt dar:

Die gegen die Änderungsbescheide eingelegten Einsprüche blieben ohne Erfolg.

Dagegen hat die Klägerin Klage erhoben.

Während des Klageverfahrens wurden der Einkommensteuerbescheid 1980 am 23.07.1992, der Einkommensteuerbescheid 1981 am 09.04.1992, 23.07.1992, 09.02.1994 und am 23.08.1995 und der Einkommensteuerb...