FG Hamburg Urteil vom 19.11.1998 - VI 7/97

Tatbestand

Streitig ist im Wesentlichen, ob die Übergangsregelung des § 52 Abs. 21 des Einkommensteuergesetzes (EStG) anzuwenden ist, wenn die Wohnung im Veranlagungszeitraum 1986 wegen Umbauarbeiten leergestanden hat.

Der Kläger erwarb im Jahre 1984 ein mit einem Mehrfamilienhaus bebautes Grundstück, das als Mietwohngrundstück bewertet war. Die Anschaffungskosten haben DM 210.984,73 betragen, wovon DM 126.800 auf den Gebäudewert (62,78 v. H.) entfielen. Um das Gebäude künftig als Einfamilienhaus zu eigenen Wohnzwecken zu nutzen, ließ der Kläger nach dem Erwerb Renovierungs- und Umbauarbeiten ausführen, wofür ihm Aufwendungen in folgender Höhe entstanden sind:

	DM
1984	62.182
1985	42.534
1986	143.492

Nach den Angaben des Klägers sind in den nachfolgenden Jahren weitere Renovierungs- bzw. Modernisierungsaufwendungen angefallen, nämlich

	DM
1987	76.182
1988	79.473
1989	41.222,77.

Während der Umbauarbeiten, die noch über die vorgenannten Zeiträume hinaus andauerten, stand das Wohngebäude leer und wurde nicht zu Wohnzwecken genutzt.

In seinen Einkommensteuererklärungen für die Streitjahre machte der Kläger die Renovierungs- und Umbaukosten als Werbungskosten (Instandhaltungskosten) bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung geltend. Außerdem begehrte er in Bezug auf die laufenden Grundstücksaufwendungen (Grundsteuer, Straßenreinigung, Versicherung etc.) für 1987 einen Werbungskostenabzug von DM 4.895, für 1988 von DM 2.231 und für 1989 von DM 3.116. Diese Aufwendungen ließ der Beklagte zum sofortigen Abzug zu, behandelte indes die Renovierungs- und Umbaukosten entsprechend den Vorjahren als nachträgliche Herstellungskosten des Gebäudes und erhöhte die Gebäude-AfA (§ 7 Abs. 5 Nr. 2 EStG).

Gegen die entsprechenden Einkommensteuerbescheide 1987 vom 27.11.1989, 1988 vom 14.9.1990 und 1989 vom 2.7.1991 legte der Kläger fristgerecht Einspruch ein und wandte sich u.a. gegen die Versagung des Werbungskostenabzugs unter dem Gesichtspunkt des anschaffungsnahen Herstellungsaufwandes. Während des Einspruchsverfahrens erließ der Beklagte am 24.2.1992 gemäß § 164 Abs. 2 Abgabenordnung (AO) geänderte Einkommensteuerbescheide, in denen Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung des Gebäudes mit Hinweis auf den Wegfall der Nutzungswertbesteuerung ab 1987 nicht mehr angesetzt wurden. Hiergegen legte der Kläger erneut Einspruch ein, der vom Beklagten am 24.4.1992 als sog. Zweiteinspruch zurückgewiesen wurde. Das hiervon unberührt weiterlaufende Rechtsbehelfsverfahren schloss der Beklagte mit Einspruchsentscheidung gleichfalls vom 24.4.1992 ab und wies die Einsprüche als unbegründet zurück.

Mit der am 26.5.1992 – zunächst für die Streitjahre 1984 bis 1989 – erhobenen Klage wendet sich der Kläger nicht mehr gegen die Annahme von anschaffungsnahem Herstellungsaufwand. Er macht geltend, dass mit Wegfall der Nutzungswertbesteuerung die Übergangsregelung des § 52 Abs. 21 Satz 2 EStG Anwendung finde. Denn im Veranlagungszeitraum 1986 hätten die Voraussetzungen für die Nutzungswertbesteuerung vorgelegen, wobei unschädlich sei, dass ein positiver Nutzungswert wegen des Leerstandes der Wohnung nicht anzusetzen gewesen sei (Hinweis auf FG-Münster, Urteil vom 3.4.1985 13 K 3835/93 E, EFG 1995, 804).

Außerdem seien Aufwendungen für die Erneuerung der Heizungsanlage in die Bemessungsgrundlage für Abschreibungen nach § 82a Einkommensteuer-Durchführungsverordnung (EStDV) zu berücksichtigen. Die Aufwendungen hätten, wie sich die Beteiligten zur Höhe im Erörterungstermin vom 3.11.1993 verständigt haben, DM 52.000 im Jahre 1986, weitere DM 2.000 in 1987 und weitere DM 8.000 in 1988 betragen.

Sofern die Voraussetzungen für die Anwendung der Übergangsregelungen des § 52 Abs.21 EStG zu verneinen wären, sei der Anspruch auf Vorkostenabzug nach § 10 e Abs.6 EStG eröffnet. Die Aufwendungen stünden während der Dauer des Umbaus in dem erforderlichen unmittelbaren Zusammenhang mit der Herstellung des Wohngebäudes.

Die Beteiligten haben sich bezüglich weiterer Streitpunkte im Erörterungstermin vom 3.11.1993 verständigt. Der Beklagte hat die angefochtenen Einkommensteuerbescheide daraufhin am 28.2.1994 bzw. am 16.3.1994 (für 1984) abgeändert. In den Bescheiden für 1987 bis 1989 berücksichtigte er jeweils einen Abzugsbetrag von 5.200 DM für erhöhte Absetzungen nach § 82a EStDV bezüglich der im Jahre 1986 entstandenen Aufwendungen. Bezüglich der Streitjahre 1984 bis 1986 ist das Verfahren in der Hauptsache übereinstimmend für erledigt erklärt worden. Der Kläger hat am 5.4.1994 beantragt, die Änderungsbescheide gemäß § 68 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zum Gegenstand des Verfahrens zu machen.

Der Kläger beantragt,

die Einkommensteuerbescheide 1987 bis 1989 vom 28.2.1994 mit der Maßgabe abzuändern, dass Verluste aus Vermietung und Verpachtung wie folgt berücksichtigt werden:

1987
AfA – Gebäude:	9.930 DM
AfA – Heizung:	5.400 DM
zuzüglich Werbungskosten	4.895 DM
gesamt	20.225 DM

1988
AfA – Gebäude:	11.867 DM
AfA – Heizung:	6.200 DM
übrige Werbungskosten:	38.334 DM
gesamt:	56...