Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 9.5.4.3.2 Erstmalige Anwendung

Tz. 221

Stand: EL 65 – ET: 03/2009

Die Beendigung der Stundung wegen der Umwandlung der Kap-Ges, an der die Anteile bestehen, ist gem § 27 Abs 4c S 1 UmwStG erstmals zu veranlassen, wenn die Vorgänge nach dem 31.12.1999 erfolgen. Die Anwendungsregelung ist sprachlich ungenau und daher auslegungsbedürftig. Im Einzelnen gilt Folgendes:

Umwandlungsbeschluss nach dem 31.12.1999 (Neuregelung):

Der Begriff "Vorgänge" ist weder in der Anwendungsvorschrift noch in den stlichen Vorschriften, auf die sich § 27 Abs 4c S 1 UmwStG bezieht, definiert. Die Gesetzesänderung in § 21 Abs 2 S 6 UmwStG, deren erstmalige Anwendung festgelegt wird, betr die Beendigung der Stundung, wenn eine Umwandlung iSd Zweiten oder Vierten Teils des UmwStG vorliegt. Daher ist der Begriff "Vorgänge" normspezifisch so auszulegen, dass hiermit alle Umwandlungsarten von Kap-Ges gemeint sind, auf die § 21 Abs 2 S 6 UmwStG Bezug nimmt (dh Verschmelzung oder Formwechsel auf/in eine Pers-Ges oder Verschmelzung auf eine natürliche Person; s Tz 222). Der Umwandlungsvorgang ist ein Prozess, der in drei Phasen unterteilt werden kann: Vorbereitungs-, Beschluss- und Vollzugsphase. Eine Umwandlung ist nach dem 31.12.1999 erfolgt, wenn alle Phasen nach diesem Stichtag stattgefunden haben. Dies gilt unabhängig davon, dass der Umwandlung eine Schlussbilanz (s § 17 Abs 2 S 1 UmwG) beigefügt wird, die zu einem rückwirkenden stlichen Übertragungsstichtag iSd § 2 Abs 1 UmwStG vor dem 01.01.2000führt. Fraglich ist, ob darüber hinaus eine Umwandlung iSd Anwendungsvorschrift auch dann nach dem 31.12.1999 "erfolgt", wenn sie (bloß) nach diesem Stichtag im Register eingetragen wird, aber die Umwandlungsbeschl und die Anmeldung zur Eintragung beim Register vorher bewirkt worden sind (idS s Dötsch/Pung, DB 2000, 61). Im Hinblick darauf, dass § 27 Abs 4c S 1 UmwStG die erstmalige Anwendung einer (echten) Gesetzesänderung mit einer stverschärfenden Rechtsfolge regelt, ist uE unter Berücksichtigung der Sicht der betroffenen Stpfl eine Umwandlung erfolgt, wenn die AE alle in ihrer Gestaltungssphäre liegenden und maßgebenden Handlungen für die Wirksamkeit der Umwandlung erfüllt haben. Auf die von den an der Umwandlung Beteiligten nicht mehr beeinflussbare Eintragung durch das Registergericht alleine kann es daher nicht ankommen. Eine im Jahre 2000 eingetragene Umwandlung, bei der die Beschlussphase noch in 1999 durchgeführt worden ist, fällt daher uE nicht unter die Neuregelung des § 21 Abs 2 S 6 UmwStG (glA s Haritz/Wisniewski, DStR 2000, 221 und Haritz in H/B, 2. Aufl, § 27 UmwStG Rn 38; aA s W/M, § 27 UmwStG [Anh 15] Rn 103; S/H/S, 4. Aufl, § 21 UmwStG Rn 142, die auf den stlichen Übertragungsstichtag iSd § 2 Abs 1 UmwStG abstellen).

Umwandlungsbeschluss vor dem 01.01.2000 (altes Recht):

Bis zur erstmaligen Anwendung des § 21 Abs 2 S 6 UmwStG idF des StBereinG 1999 (dh bei Abschluss des Umwandlungsbeschl vor dem 01.01.2000, s o) ist durch Urt des BFH v 05.05.1998 (BStBl II 2000, 430) klargestellt, dass eine Stundungsversagung aus Gründen einer Umwandlung der Kap-Ges, an der die Anteile bestehen, nicht zulässig ist. Die Stundung ist weiterzuführen, auch wenn der Stundungszeitraum erst nach dem 31.12.1999 endet.