Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 7.4 Verhältnis des § 8d KStG zur Mindestgewinnbesteuerung

Tz. 46

Stand: EL 104 – ET: 12/2021

§ 8d Abs 1 S 7 KStG verweist nur auf § 10d Abs 4 EStG und nicht auch auf die Regelungen zur Mindestgewinnbesteuerung in § 10d Abs 2 EStG. Nach dem Ges-Wortlaut kann uE daher (ungewollt?) der fortführungsgebundene Verlustvortrag unbegrenzt vorgetragen und neben dem Verlustvortrag nach § 10d Abs 2 EStG unter Ausschöpfung der darin genannten Höchstbeträge vorgenommen werden. GlA s Suchanek/Rüsch (GmbHR 2018, 57, 59 und Ubg 2021, 181, 189), nach deren Auff sich die Anwendung der Mindestgewinnbesteuerung nicht über den Verweis in § 8d Abs 1 S 7 KStG herstellen lässt und somit für eine (entspr) Anwendung des § 10d Abs 2 EStG die ges Grundlage fehlt. Damit könnte durch § 8d KStG das Ziel der Mindestgewinnbesteuerung gefährdet oder gar umgangen werden.

Der fortführungsgebundene Verlustvortrag iSd § 8d KStG wird nicht separiert, also unabhängig von einem ggf. daneben noch vorhandenen Verlustvortrag nach § 10d EStG festgestellt. Vielmehr wird der fortführungsgebundene Verlustvortrag verfahrenstechnisch als Bestandteil des verbleibenden Verlustabzugs iSd § 10d EStG innerhalb der gesonderten Feststellung ausgewiesen (s Tz 44). Wohl deshalb geht die Fin-Verw von der Anwendbarkeit der Mindestgewinnbesteuerung auch für den Vortrag des fortführungsgebundenen Verlustvortrags aus (s Rn 56 S 3 des BMF-Schr v 18.03.2021). Ebenfalls die Anwendung der Mindestgewinnbesteuerung bejahend s Frotscher (in F/D, § 8d KStG Rn 85) und s Feldgen (DStZ 2021, 443, 451).

Beispiel 1 (in Anlehnung an Bsp 25 in Rn 56 des BMF-Schr v 18.03.2021):

Für eine Verlust-Kö wurde zum 31.12.01 ausschl ein fortführungsgebundener Verlustvortrag iSd § 8d KStG iHv 3 Mio. EUR gesondert festgestellt. Im VZ 02 erzielt die Verlust-Kö einen positiven GdE iHv 2 Mio. EUR.

Lösung:

Nach Auff der Fin-Verw sind die Grundsätze der Mindestgewinnbesteuerung gem § 10d Abs 2 EStG zu beachten. Danach findet eine Verrechnung des fortführungsgebundenen Verlustvortrags iHv 1 Mio. EUR uneingeschränkt statt. Darüber hinaus können 60 % des 1 Mio. EUR übersteigenden positiven GdE (= 600 000 EUR) mit dem verbleibenden fortführungsgebundenen Verlustvortrag verrechnet werden. Zum 31.12.02 ist für die Verlust-Kö ein verbleibender fortführungsgebundener Verlustvortrag iHv 1,4 Mio. EUR gesondert festzustellen.

Sofern sowohl ein fortführungsgebundener Verlustvortrag iSd § 8d KStG als auch ein übriger Verlustvortrag iSd § 10d EStG gesondert festgestellt ist, ist nach § 8d Abs 1 S 8 KStG der fortführungsgebundene Verlustvortrag vorrangig zu verwenden (s Tz 45).

Da die Fin-Verw die Mindestgewinnbesteuerung auch auf den fortführungsgebundenen Verlustvortrag anwendet, stellt sich die Frage, ob der uneingeschränkt abziehbare Sockelbetrag von 1 Mio. EUR zwischen dem fortführungsgebundenen Verlustvortrag und dem übrigen Verlustvortrag aufzuteilen ist oder nicht. Hierbei kommt die Fin-Verw zu dem uE zutr Ergebnis, dass eine solche quotale Aufteilung nicht vorzunehmen ist (s Rn 58 des BMF-Schr v 18.03.2021). Da der fortführungsgebundene Verlustvortrag vorrangig zu verwenden ist, muss uE auch der Sockelbetrag voll auf diese Verluste entfallen, da er ansonsten tw ins Leere gehen könnte.

Beispiel 2 (in Anlehnung an Bsp 27 in Rn 58 des BMF-Schr v 18.03.2021):

Für eine Verlust-Kö wurde zum 31.12.01 ein fortführungsgebundener Verlustvortrag iSd § 8d KStG iHv 800 000 EUR (Var a): 1,2 Mio. EUR; Var b): 1,8 Mio. EUR) sowie ein übriger Verlustvortrag iSd § 10d EStG iHv 1,2 Mio. EUR gesondert festgestellt. Im VZ 02 erzielt die Verlust-Kö einen positiven GdE iHv 2 Mio. EUR.

Lösung Grundfall:

Nach § 10d Abs 2 EStG iVm § 8d Abs 1 S 8 KStG erfolgt im Grundfall eine Verrechnung des gesamten fortführungsgebundenen Verlustvortrags (800 000 EUR) sowie des übrigen verbleibenden Verlustvortrags iHv 200 000 EUR uneingeschr (Sockelbetrag). Darüber hinaus können 60 % des 1 Mio. EUR übersteigenden positiven GdE (= 600 000 EUR) des übrigen verbleibenden Verlustvortrags verrechnet werden.

Zum 31.12.02 ist ein verbleibender Verlustvortrag iHv 400 000 EUR gesondert festzustellen. Der fortführungsgebundene Verlustvortrag ist vollständig aufgebraucht.

Lösung Var a):

Der fortführungsgebundene Verlustvortrag wird iHv 1 Mio. EUR uneingeschr verrechnet (Sockelbetrag). Darüber hinaus kann ein Verlustvolumen von 600 000 EUR mit dem positiven GdE verrechnet werden. Dies setzt sich aus den verbleibenden 200 000 EUR des fortführungsgebundenen Verlustvortrags sowie 400 000 EUR des übrigen verbleibenden Verlustvortrags zusammen.

Zum 31.12.02 ist ein verbleibender Verlustvortrag iSd § 10d EStG iHv 800 000 EUR gesondert festzustellen. Der fortführungsgebundene Verlustvortrag iSd § 8d KStG ist vollständig aufgebraucht.

Lösung Var b):

Der fortführungsgebundene Verlustvortrag wird iHv 1 Mio. EUR uneingeschr verrechnet (Sockelbetrag). Darüber hinaus kann ein Verlustvolumen von 600 000 EUR mit dem positiven GdE verrechnet werden. Dies setzt sich vollständig aus dem fortführungsgebundenen Verlustvortrag zusammen.

Zum 31.12.2002 si...