Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 7.1.2.2 Rechtslage nach In-Kraft-Treten des Gesetzes zur Fortsetzung der Unternehmenssteuerreform

Tz. 53

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

Durch das Ges zur Forts der Unternehmens-StRef v 29.10.1997 (BGBl I 1997, 2590) ist in den § 4 Abs 5 UmwStG ein neuer S 1 eingefügt worden. Danach bleibt ein Übernahme verlust außer Ansatz, soweit er auf einem negativen Wert des übergegangenen Vermögens beruht. ›Wert‹ ist uE idS zu verstehen, dass auf den Saldo der Wertansätze des übergehenden Vermögens in der stlichen Übertragungs-Bil abzustellen ist. Die Neuregelung führt dazu, dass ein negatives übergehendes BV mit 0 EUR anzusetzen ist. Mit der Regelung sollte ua eine Nutzung der nach § 4 Abs 2 S 2 UmwStG nicht übergehenden Verluste verhindert werden.

Eine entspr Regelung für den Fall des Übernahmegewinns war nicht erforderlich, da sich bei einem negativen Bw des übergehenden BV zwangsweise ein Übernahmeverlust ergibt.

Beispiel:

Die übertragende GmbH weist in ihrer stlichen Übertragungsbilanz folgende Werte aus (in EUR):

Gegen die Regelung wird vorgebracht, sie sei nicht gerechtfertigt, weil es sich bei dem Übernahmeverlust nicht um einen Scheinverlust handele, sondern um einen von dem Gesellschafter der übertragenden Kap-Ges tats zu tragenden Vermögensverlust.

Nach Auff von Füger/Rieger (DStR 1997, 1427, 1437) kann der Sanktion des § 4 Abs 5 S 1 UmwStG aF dadurch entgangen werden, dass im vorgenannten Beispiel die übernehmende Pers-Ges vor der Verschmelzung eine Einlage von 400 000 EUR in die überschuldete Kap-Ges leistet, um deren BV auf 0 EUR zu stellen. Da diese Einlage gleichzeitig den Bw der (wegfallenden) Beteiligung an der übertragenden GmbH erhöhen würde, ergäbe sich der gleiche Übernahmeverlust wie vor der Einfügung des § 4 Abs 5 S 1 UmwStG aF (übergehendes BV 0 EUR ./. wegfallende Beteiligung ./. 550 000 EUR = Übernahmeverlust ./. 550 000 EUR).

Nach § 27 Abs 3 UmwStG ist die Neuregelung erstmals auf Umwandlungsvorgänge anzuwenden, deren Eintragung im H-Reg nach dem 05.08.1997 beantragt worden ist ( s § 27 UmwStG nF Tz 27  ff).

Bei der späteren Veräußerung oder Aufgabe des MU-Anteils wird der Ermittlung des Veräußerungs- oder Aufgabegewinns das Buch-Kap zu Grunde gelegt, das sich aus dem fortentwickelten übergehenden negativen BV der umgewandelten Kap-Ges ergibt (Spiegelbildmethode). Dies führt zu einer faktischen Nachversteuerung der bei der Umwandlung der Pers-Ges auszuweisenden negativen Kap-Konten der MU. Fraglich erscheint, ob dies zu einer Übermaßbesteuerung führt, die Billigkeitsmaßnahmen rechtfertigt.