Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 5.3.2 Verhältnis zu den materiell-rechtlichen Voraussetzungen einer verdeckten Einlage

Tz. 51

Stand: EL 96 – ET: 06/2019

Die Anwendung von § 32a Abs 2 KStG setzt voraus, dass es bei der Kö auch tats zu einer Vermögensmehrung durch eine verdeckte Einlage gekommen ist. Allein die Versagung des BA- oder WK-Abzugs auf Ebene des AE rechtfertigt es noch nicht, automatisch eine Änderung des KSt-Bescheids der Kö vorzunehmen. Es muss eigenständig geprüft werden, ob auf der Ebene der Kö tats eine verdeckte Einlage vorliegt und wie der zugrunde liegende Vorgang vor der Aufdeckung bilanziell behandelt wurde. Wie bei den vGA besteht auch bei den verdeckten Einlagen keine zwingende materiell-rechtliche Verknüpfung zwischen den verschiedenen Ebenen; zur vergleichbaren Problematik bei vGA s Tz 22 ff.

Tz. 52

Stand: EL 96 – ET: 06/2019

Die Folgen einer verdeckten Einlage sind auf den Ebenen des AE und der Kö nicht deckungsgleich. Dies gilt sowohl dem Grunde als auch der Höhe nach; außerdem können sich zeitliche Differenzen ergeben. Deutlich werden die Unterschiede zB im Zusammenhang mit Forderungsverzichten eines Gesellschafters in der Krise einer Kap-Ges, deren Anteile im PV des AE gehalten werden (im Einzelnen dazu s § 8 Abs 3 KStG Teil B Tz 91 ff und s § 17 EStG Tz 305 ff):

•	Nachträgliche AK aus dem Darlehensverzicht werden beim AE dem Grunde nach erst berücksichtigt, wenn die Anteile veräußert werden oder die Kap-Ges liquidiert wird.
•	Bei der Kö tritt ein bilanzieller Ertrag (und damit die Notwendigkeit der Prüfung einer verdeckten Einlage) bereits im Zeitpunkt des Forderungsverzichts ein.
•	Der Höhe nach wird die verdeckte Einlage bei der Kö mit dem Tw im Zeitpunkt des Forderungsverzichts bewertet (bei Verzicht in der Krise der Kö idR Bewertung mit 0).
•	Die Höhe der nachträglichen AK beim AE richtet sich vielmehr nach den Umständen der Darlehensgewährung. So führt der Verzicht auf ein in der Krise gewährtes Darlehen zu einer Bewertung beim AE mit dem Nennwert (s Schr des BMF vom 21.10.2010, BStBl I 2010, 832).

An diesen unterschiedlichen materiell-rechtlichen Folgen ändert auch die verfahrensrechtliche Vorschrift des § 32a Abs 2 KStG nichts.

Tz. 53

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

Demgegenüber stellen die Regelungen in § 8 Abs 3 S 4 bis 6 KStG materiell-rechtliche Voraussetzungen für die Berücksichtigung einer verdeckten Einlage auf den jeweiligen Ebenen dar; dazu s § 8 Abs 3 KStG Teil C Tz 150 ff. So erhöht sich das Einkommen der Kö, soweit eine verdeckte Einlage das Einkommen des Gesellschafters gemindert hat (§ 8 Abs 3 S 4 KStG). Eine StBefreiung einer verdeckten Einlage und damit eine außerbilanzielle Korrektur wird somit dann versagt, wenn der die verdeckte Einlage begründende Sachverhalt das Einkommen des Gesellschafters gemindert hat. Eine Änderung nach § 32a Abs 2 KStG erfolgt in diesem Fall nicht.