Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2.3 Wegfall einer Rückstellung (§ 6 Abs 1 S 1, 2. Alternative UmwStG)

Tz. 19

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

Wenn einer der an der Verschmelzung beteiligten Rechtsträger zugunsten eines anderen an der Verschmelzung beteiligten Rechtsträgers eine ungewisse Verbindlichkeit eingegangen war, dann

•	hatte der Verpflichtete dafür stwirksam eine Rückstellung auszuweisen und
•	durfte der Berechtigte wegen ihrer Ungewissheit eine Forderung nicht bilanzieren (s § 252 Abs 1 Nr 4 HGB).

Durch die Verschmelzung fällt die Rückstellung weg und führt in der Regel zu einem Übernahmefolgegewinn.

Ein Übernahmefolgegewinn ergibt sich auch bei der Verschmelzung einer Kap-Ges auf eine natürliche Person (s § 9 UmwStG), und zwar infolge der in § 4 UmwStG nF Tz 38 erläuterten Auflösung einer gebildeten Pensionsrückstellung (gegenzurechnen mit dem ggf aufzulösenden Versicherungsanspruch aus der Rückdeckungsversicherung).

Bei der Verschmelzung auf eine Pers-Ges ist eine zugunsten des Ges-GF gebildete Pensionsrückstellung zwar nicht gewinnerhöhend aufzulösen (hierzu s § 4 UmwStG nF Tz 36), da bei der übernehmenden Pers-Ges jedoch der Barwert anzusetzen ist (s § 4 UmwStG nF Tz 36), entsteht idR ein Übernahmefolgegewinn. Wegen Einzelheiten s Tz 39.

Wegen der Behandlung einer überhöhten Pensionsrückstellung, s § 4 UmwStG nF Tz 95.

Tz. 20

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

Befindet sich die Rückstellung nicht in dem übernehmenden, sondern in einem anderen BV der Übernehmerin, kommt es durch die Umwandlung ebenfalls zu dem Wegfall der Rückstellung. Eine gewinnerhöhende Auflösung der Rückstellung kommt nur in dem anderen BV der Übernehmerin in Betracht. Widmann (in W/M, § 6 UmwStG Rz 33) geht auch in diesem Fall uE zutr von einem nach § 6 UmwStG begünstigten Übernahmefolgegewinn aus, da der Wortlaut des § 6 Abs 1 UmwStG nur fordert, dass sich der Gewinn der Übernehmerin generell erhöht. Die Anwendung des § 6 UmwStG setzt hingegen nicht voraus, dass sich der Gewinn in dem übernehmenden BV erhöht.

Tz. 21

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

Ein Übernahmefolgegewinn entsteht auch insoweit nicht, als der Rückstellung ein aktivierter Anspruch gegenüber steht. Dies kann zB bei Pachterneuerungsrückstellungen der Fall sein, für die der Verpächter einen Ersatzbeschaffungsanspruch aktivieren muss. GlA s Schmidt-Ott (in H/B, 2. Aufl, § 6 UmwStG Rz 12).