Der rückwirkende Entfall eines Grundstücks aus dem gewer ... / 4. Gewinnermittlung beim gewerblichen Grundstückshandel

Die im BMF getätigten Ausführungen gelten grundsätzlich für den zum Beispielsfall umgekehrten Fall – nämlich dass durch Berichtigung nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO (neue Tatsache, vgl. Tz. 33 BMF-Schreiben) ein gewerblicher Grundstückshandel rückwirkend fingiert wird und somit entsteht – und nicht den rückwirkenden Entfall der Zugehörigkeit eines Grundstücks zum Betriebsvermögen. Der Gewinn aus einem gewerblichen Grundstückshandel ist grundsätzlich durch Betriebsvermögensvergleich (§ 4 Abs. 1 EStG) zu ermitteln (Tz. 33 des BMF-Schreibens), da nach Verwaltungsauffassung das Wahlrecht zur Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG nur zu Beginn des Gewinnermittlungszeitraums durch schlüssiges Verhalten ausgeübt werden kann. Das BMF verweist insoweit auf das Urteil des BFH v. 13.10.1989 – III R 30/85, III R 31/85, BStBl. II 1990, 287, welches jedoch den Fall eines in der Zeit von Mai 1980 bis Januar 1981 als Immobilienverkäufer für eine Immobiliengesellschaft als freier Mitarbeiter tätigen Stpfl. betrifft und nicht vollumfänglich einschlägig ist.

Weiter verweist Tz. 33 des BMF-Schreibens (insoweit absolut zutreffend) auf das Urteil des BFH v. 8.3.1989 – X R 9/86, BStBl. II 1989, 714, wonach die Wahlentscheidung zur EÜR i.S.d. § 4 Abs. 3 EStG denknotwendig das Bewusstsein des Stpfl. zur (gewerblichen!) Einkünfteerzielung voraussetze.

Ist der Stpfl. jedoch davon ausgegangen, gar nicht gewerblich tätig und demgemäß auch nicht verpflichtet gewesen zu sein, für Zwecke der Besteuerung einen Gewinn aus Gewerbebetrieb ermitteln und erklären zu müssen, ist eine Wahl zwischen den Gewinnermittlungsarten nicht denkbar, so dass die Regel-Gewinnermittlungsart des Betriebsvermögensvergleichs eingreift, so auch BFH v. 30.9.1980 – VIII R 201/78, BFHE 132, 228 = BStBl. II 1981, 301.

Allerdings lässt das BMF in Tz. 33 ebenfalls eine Vereinfachungsgewinnermittlung dergestalt zu, den (nachträglich zu ermittelnden) Gewinn durch Abzug der fortgeführten Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder des Einlagewerts und der Veräußerungskosten vom Veräußerungserlös zu berechnen, was auch entspr. bei Gewinnermittlung durch Einnahmenüberschussrechnung nach § 4 Abs. 3 EStG gelte, falls diese wohl durch bewusste Wahlrechtentscheidung seitens des Stpfl. zum Tragen komme.

Fraglich ist jedoch, ob und inwieweit auch die laufenden Kosten wie Versicherungen, Grundsteuer, Energiekosten u.Ä. zu erfassen sind, welche vom Erwerb bis zur Veräußerung eines Grundstücks zwangsläufig anfallen. Hier kommt ggf. eine jährliche Hinzuaktivierung (schlimmstenfalls nachträglich) aller Kosten beim Grundstück in Frage als nachträgliche Anschaffungs-/Herstellungskosten des Umlaufvermögens. Bei Beratungskosten (Rechtsanwalt, Steuerberater) und Finanzierungskosten während der Haltezeit ist ebenfalls deren Erfassung als vorbereitende Veräußerungskosten zu erwägen.

Beraterhinweis Diese Ausführungen gelten für den zum Ausgangsfall umgekehrten Fall, dass rückwirkend ein gewerblicher Grundstückshandel fingiert wird und nicht den rückwirkenden Entfall der Zugehörigkeit eines Grundstücks zum Betriebsvermögen. Zum Verständnis der Gesamtthematik wird dennoch darauf eingegangen. Für alle Fälle, in welchen der Stpfl. ein Grundstück erwirbt und sich auch nur ansatzweise die Möglichkeit abzeichnet, dass das FA das Vorliegen eines gewerblichen Grundstückshandels ex tunc annehmen könnte, sollten unbedingt alle möglichen anfallenden Kosten bis zur Veräußerung durch Belege oder Vermerke (bspw. für pauschale Fahrt- oder Verpflegungskosten zum Objekt) umfassend dokumentiert werden, um den Veräußerungsgewinn zumindest zu mindern.