BFH Urteil vom 28.08.1954 - III 41/54 S

Entscheidungsstichwort (Thema)

Bewertung, Vermögen-, Erbschaft-, Schenkungsteuer, Körperschaftsteuer

Leitsatz (amtlich)

Die Erbschaftsteuerschuld aus einer freigebigen Zuwendung, die bei der Aufstellung der DMEB einer OHG ein Teilhaber gegenüber dem anderen durch Abtretung eines Teils seines Kapitalanteils vornimmt, entsteht erst mit der vereinbarten tatsächlichen Aufstellung der DMEB.

Eine freigebige Zuwendung dieser Art ist nicht ohne weiteres in Höhe des Unterschiedes zwischen den Beträgen des DMEB-Kapitalanteils des Zuwendungsempfängers und seines RM-Schlußbilanz-Kapitalanteils zu errechnen; vielmehr ist der letztere zunächst um die Beträge zu erhöhen oder zu verringern, die sich anteilig für den Zuwendungsempfänger aus den Neubewertungen ergeben, die die Posten der DMEB im Vergleich zur RM-Schlußbilanz aufweisen.

Die Beträge dieser Neubewertungen sind auf die Teilhaber nach dem Verhältnis des Gewinn- oder Verlustverteilungsschlüssels des Unternehmens zu verteilen, wenn die Neubewertung auf die Ausübung von kaufmännischer Geschäftsgebarung zurückzuführen sind (z. B. Abschreibungen, Höherbewertungen nach dem Zeitwert).

Dagegen sind die Beträge der Neubewertung auf die Teilhaber nach dem Verhältnis der Kapitalanteile der Gesellschafter zu zerlegen, wenn sie auf das UmstG und seine Durchführungsbestimmungen zurückzuführen sind und zwangsläufigen Charakter tragen.

Normenkette

ErbStG § 3 Abs. 1 Ziff. 2, § 14 Abs. 1 Ziff. 2; DMBG § 5 Abs. 1

Tatbestand

Der im August 1935 verstorbene Apotheker X hatte seine Apotheke seit 1930 zusammen mit seinem Sohn, dem Beschwerdeführer (Bf.) zu 2), als Gesellschaft des bürgerlichen Rechts in der Weise betrieben, daß am Gewinn des Unternehmens beide je zur Hälfte beteiligt waren. Seine Witwe, die Beschwerdeführerin (Bfin.) zu 1), war seine Alleinerbin und setzte den Apothekenbetrieb zusammen mit ihrem Sohn fort. Das Kapitalkonto zum 31. Dezember 1935 lautete für die Mutter auf 140.011,72 RM, für den Sohn auf 8.127,33 RM. Unter dem 9. Januar 1936 schlossen beide, Mutter und Sohn, einen förmlichen Vertrag, wonach das Unternehmen mit Wirkung ab 1. Januar 1936 offene Handelsgesellschaft sein und entsprechend im Handelsregister eingetragen werden sollte. Jeder der Teilhaber sollte vertretungsberechtigt sein, doch die Geschäftsführung allein dem Sohn zustehen. Die Kapitalbeteiligungsverhältnisse sollten unverändert aus den Bilanzen und Büchern der bisherigen Gesellschaft des bürgerlichen Rechts übernommen werden. Die Gewinnbeteiligung blieb unverändert.

Es wurde in dem Vertrage ferner gesagt, die Mutter sei als Alleinerbin des verstorbenen Apothekers Inhaberin der Apothekenkonzession, jedoch mit der Auflage, diese dem Sohn zu vererben; sie übernehme die Verpflichtung, die Konzession auf ihren Sohn alsbald zu übertragen, jedoch mit dem Vorbehalt, daß dieser die Konzession nicht ohne ihre Zustimmung veräußern dürfe, solange sie lebe, und daß sie die Erteilung ihrer Zustimmung von der Leistung einer Entschädigung oder von der Erfüllung anderer Bedingungen abhängig machen könne. In dem Vertrage erklärte hierzu der Sohn, er nehme die übertragung der Konzession auf seinen Namen an und verzichte auf freie Verfügung darüber für die Lebenszeit seiner Mutter.

In Ausführung der Abrede der unveränderten übernahme der bisherigen Kapitalbeteiligungsverhältnisse unterblieb in den Geschäftsbüchern und -bilanzen des Unternehmens jegliche Eintragung, die zu erkennen gegeben hätte, daß das Wirtschaftsgut der Apothekenkonzession von der Mutter auf den Sohn in vollem Umfange übergegangen sei und sich hierdurch das Verhältnis der Kapitalkonten zueinander entsprechend verändert habe. Immerhin erhielt die Mutter von der Gesundheitsbehörde auf ihren Antrag unter dem 12. Februar 1936 die Genehmigung, die Apothekenkonzession auf ihren Sohn zu übertragen, und dieser wurde zugleich in die Matrikel der Apothekenbesitzer aufgenommen.

Während des Krieges geriet der Sohn in russische Kriegsgefangenschaft, blieb aber mit seinen Angehörigen in brieflicher Verbindung, und seine Frau übernahm in seiner Vertretung die Geschäftsführung der Apotheke.

In dem vorliegenden Erbschaftsteuerverfahren ist streitig geworden, ob und inwieweit bei der Aufstellung der vorläufigen DM-Eröffnungsbilanz eine steuerpflichtige Schenkung der Mutter an den Sohn erfolgt ist.

Nach der RM-Schlußbilanz ergab sich für die Mutter ein Kapitalkonto von 176.869,63 RM, während dasjenige des Sohnes auf 48.069,86 RM lautete. Das Gesamtkapital belief sich also auf ................. 224.939,49 RM.

Die vorläufige DM-Eröffnungsbilanz wies in den Ansätzen der einzelnen Posten eine Reihe von Abweichungen, teils nach oben, teils nach unten, und zwar wie folgt, auf:

Posten ---- RM-Schlußbilanz- DM-Eröffnungs- Wertabweichung ------------- ansatz ------- Bilanzansatz nach oben nach unten Effekten --------- 1,- ------ 106,- --- + 105,- ------------- Utensilien -------- 1,- ------ 490,- --- + 489,- ------------- Einrichtung ------------ ---- 2.687,- -- 2.687,- ------------- Bank --------- 43.863,68 --- 3.124,09 ---------- - 40.739,59 Postscheck- konto ----------- 934,70 ------ 60,75 -------------- - 873,95 Debitoren ----- 3.535,80 ----- 353,58 ----------- - 3.182,22 Konzession - 133.073,-- - 177.129,-- -- + 44.056,- ---------- ----------------------------------------- 47.337,- 44.795,76. Im Ergebnis wies die DM-Eröffnungsbilanz im Gesamtkapital demnach einen um den Unterschied zwischen den Abweichungen nach oben

= ------------ 47.337,-- DM und den Abweichungen nach unten = ------ 44.795,76 DM, d. h. um ------ 2.541,24 DM höheren Betrag aus, zu dem noch der anteilige Einheitswert der im Eigentum der Mutter stehenden Apothekenräume mit 12.275,-- DM trat, so daß sich eine Gesamterhöhung von --- 14.816,24 DM auf ---------------------------------------- 239.755,73 DM ergab. Dieses Gesamtkapital, abzüglich des anteiligen Einheitswerts der Apothekenräume, war in der DM-Eröffnungsbilanz abweichend von der RM-Schlußbilanz jedem Teilhaber zur Hälfte, d. h. mit je 113.740,37 DM zugeteilt, wobei dem Anteil der Mutter noch der anteilige Wert der ihr gehörenden Räume mit 12.275,- DM zugesetzt war; ihr Anteil belief sich also auf 126.015,37 DM.

Wäre den Salden der beiden Kapitalkonten aus der RM-Schlußbilanz lediglich der überschuß der Erhöhungen über die Herabsetzungen aus der DM-Eröffnungsbilanz mit 2.541,24 DM hinzugesetzt worden, und zwar gemäß dem Gewinnbeteiligungsverhältnis der Gesellschafter mit je 50 v. H. = 1.270,62 DM, so hätten die Kapitalkonten in der DM-Eröffnungsbilanz folgendermaßen gelautet:

Mutter: 176.869,63 DM + 1.270,62 DM = 178.140,25 DM, Sohn: ---- 48.069,86 DM + 1.270,62 DM = 49.340,48 DM.

Da indessen der Kapitalanteil des Sohnes zu Lasten des Kapitalanteils der Mutter in der DM-Eröffnungsbilanz mit

--------------------------------------- 113.740,37 DM anstatt mit dem sich nach Vorstehendem ergebenden Betrage von ----------------- 49.340,48 DM, also um -------------------------------- 64.399,89 DM höher errechnet worden ist, hat das Finanzamt diesen Betrag als freigebige Zuwendung abzüglich 20.000 DM Freibetrag zur Erbschaftsteuer durch vorläufigen Bescheid herangezogen. Das Finanzamt ist, wie es in seinem Bescheid zum Ausdruck gebracht hat, von der Annahme ausgegangen, daß zumindest bis zur Rückkehr des im Inland unbeschränkt steuerpflichtigen Sohnes aus russischer Kriegsgefangenschaft die jetzige Regelung gelten solle.

Im Rechtsmittelverfahren haben die Bf. geltend gemacht, der Bf. zu 2) habe die Apothekenkonzession bereits mit dem Vertrage vom 9. Januar 1936 schenkungshalber erworben, und es sei damals lediglich übersehen worden, die Schenkung der Steuerbehörde anzuzeigen. Die Konzession könne dem Bf. zu 2) also nicht nochmals auf Grund der DM-Eröffnungsbilanz geschenkt worden sein. Demnach entfalle die Besteuerung einer Schenkung auf Grund der DM-Eröffnungsbilanz. Es komme allenfalls die nachträgliche Besteuerung der Schenkung aus dem Jahre 1936 in Betracht.

Doch selbst wenn nicht auf Grund des Vertrages vom 9. Januar 1936, sondern auf Grund der Aufstellung der DM-Eröffnungsbilanz die Konzession als zugewandt anzusehen sei, belaufe sich die Höhe der Zuwendung nicht auf den vom Finanzamt zugrunde gelegten Unterschiedsbetrag von 64.399,89 DM; vielmehr stamme der Mehrbetrag des DM-Kapitalkontos des Sohnes gegenüber dem entsprechenden Posten der RM-Schlußbilanz in Höhe eines Teilbetrages von 22.028,- DM daher, daß dem Sohn gemäß dem Gewinnverteilungsschlüssel des Unternehmens von 50 : 50 die Hälfte der 44.056,- DM Erhöhung des Wertansatzes der Apothekenkonzession zuzurechnen sei, wie auch früher die Abschreibungen auf die Apothekenkonzession je zur Hälfte auf die beiden Teilhaber verteilt worden seien. Es handle sich insoweit um einen Gewinn aus der DM-Umstellung, der begriffsmäßig nicht als Schenkung eines Teilhabers an den anderen anzusehen sei und deshalb nicht der Erbschaftsteuer unterliege. Für die Erbschaftsteuer komme daher nur der Unterschiedsbetrag

----------------------------------------- zwischen 64.399,89 DM ---------------------------------------------- und 22.028,-- DM ---------------------------------------------- mit 42.371,89 DM in Betracht, und dieser Betrag würde seinerseits um den Freibetrag von ------------------------------ 20.000,-- DM zu kürzen sein. Die Apothekerkammer hat in ihrer Auskunft vom 25. Juli 1953 bestätigt, daß der Bf. zu 2) in ihren Akten als Inhaber der Apotheke geführt werde, und hinzugefügt, nach den einschlägigen Vorschriften habe der Bf. zu 2) nur auf Grund privatrechtlicher Rechtsgrundlagen, z. B. durch Kaufvertrag oder Erbauseinandersetzung, Inhaber des Betriebsrechts sein können.

Einspruch und Berufung blieben ohne Erfolg. Mit der Rechtsbeschwerde (Rb.) bestreiten die Bf. erneut, daß bei der Neufeststellung der Kapitalkonten in der DM-Eröffnungsbilanz eine Bereicherung vorgelegen habe.

Entscheidungsgründe

In dem Vertrage vom 9. Januar 1936 hat die Bfin. zu 1) gegenüber dem Bf. zu 2) anerkannt, daß sie ihm nach dem Testament ihres Mannes die Apothekenkonzession zu vererben habe, und sich mit gewissen Maßgaben verpflichtet, sie auf ihn alsbald zu übertragen. Der Bf. zu 2) hat die übertragung der Apothekenkonzession auf seinen Namen angenommen. Auf der einen Seite sind im Einvernehmen aller Beteiligten die Kapitalverhältnisse in den Bilanzen der Firma, gemäß der gleichzeitigen ausdrücklichen Vereinbarung in dem Vertrage vom 9. Januar 1936, unverändert übernommen worden. Auf der anderen Seite ist der Bf. zu 2) schon vordem als Mitunternehmer des Betriebes und kraft seines Kapitalkontos an dem Betriebsvermögen und damit auch an dem Wirtschaftsgut der Apothekenkonzession entsprechend beteiligt gewesen. Dieser Zustand ist im Jahre 1936 durch die übertragung der Konzession auf den Namen des Bf. zu 2) ergänzt worden, ohne daß die Beteiligten klare Verhältnisse schufen und der Bf. zu 2) schon im Jahre 1936 den Vermögenswert dieses Wirtschaftsguts als solchen voll und ganz, d. h. auch hinsichtlich des Anteils der Bfin. zu 1), übernahm. Selbst wenn die für die Apotheken geltenden Bestimmungen die Umschreibung der Konzession, die sich nur auf den Namen des Bf. zu 2) bezog, auf Grund der bloßen Tatsache, daß er Mitinhaber der Apotheke war, nicht zugelassen hätten, so könnte sich das Steuerrecht nach § 1 des Steueranpassungsgesetzes (StAnpG) lediglich an die tatsächlichen Verhältnisse halten, und nach diesen ist zwar das Konzessionsrecht auf den Namen des Bf. zu 2) uneingeschränkt umgeschrieben worden; doch hat es an einer förmlichen und sachlichen übertragung des Anteils der Bfin. zu 1) am Vermögenswert der Konzession auf ihn gefehlt. Dies folgt aus der unveränderten Fortführung der Kapitalbeteiligung. Hinsichtlich eines Wirtschaftsguts, das in der Bilanz einer offenen Handelsgesellschaft aufgeführt ist, wird man die Ausführung einer Schenkung zwischen den Teilhabern nur dann bejahen können, wenn die Veränderung in den Eigentumsverhältnissen kraft klarer Vereinbarung auch im Verhältnis der Kapitalbeteiligungskonten zum Ausdruck gelangt. Dies gilt insbesondere dann, wenn die Gesellschafter miteinander verwandt sind, denn nach der ständigen höchstrichterlichen Rechtsprechung bedürfen Rechtsgeschäfte zwischen Familienmitgliedern einer Klarstellung nach außen, um steuerlich anerkannt werden zu können.

Der Vertrag vom 9. Januar 1936 hat demnach nicht zu einer Schenkung des Anteils der Bfin. zu 1) an der Apothekenkonzession an den Bf. zu 2) geführt. Demnach steht der Vertrag nicht der Annahme einer entsprechenden Schenkung entgegen, falls diese sich aus der Aufstellung der DM-Eröffnungsbilanz auf den 21. Juni 1948 ergibt.

Was die zahlenmäßigen Veränderungen in den Kapitalanteilen der Gesellschafter in der DM-Eröffnungsbilanz im Verhältnis zur RM-Schlußbilanz betrifft, so kommt eine der Erbschaftsteuer unterliegende freigebige Zuwendung im Sinne des § 3 Abs. 1 Ziff. 2 des Erbschaftsteuergesetzes (ErbStG) im vorliegenden Falle zwischen den Beteiligten nur insoweit in Betracht, als ein Teilhaber auf Kosten des anderen Teilhabers bereichert worden ist.

Im hier streitigen Falle ist bei der Aufstellung der DM-Eröffnungsbilanz die übertragung eines einzelnen zum Betriebsvermögen gehörigen Wirtschaftsguts auf den Bf. zu 2) unterblieben. Dies gilt auch von der Apothekenkonzession.

Die eigene Darstellung der Bf., der Sohn sei an dem buchmäßigen Mehrwert von 56.048,- DM hinsichtlich der Apothekenkonzession zur Hälfte beteiligt, geht für die DM-Eröffnungsbilanz offenbar davon aus, daß dem Sohn als Teilhaber nur der halbe Vermögenswert der Konzession nach der DM-Bilanz zustehe.

Es fehlt nicht nur eine klare Vereinbarung über die übertragung eines einzelnen Wirtschaftsguts im ganzen an den Sohn; wie vielmehr die Tatsache der genauen Halbierung des Kapitalkontos zeigt, ist der Wille der Gesellschafter dahin gegangen, daß fortan jeder der beiden Teilhaber am Betriebsvermögen bzw. an den zu ihm gehörigen Wirtschaftsgütern je zur Hälfte beteiligt sein sollte, während vorher die Beteiligung im Verhältnis von 176.869,63 DM zu 48.069,86 DM gestanden hatte.

In der Erweiterung der kapitalmäßigen Beteiligung des Sohnes schlechthin auf 50 v. H. (ohne Ausschluß stiller Reserven) hat das Finanzgericht - grundsätzlich zutreffend - eine freigebige Zuwendung der Mutter erblickt. Die Bejahung der Erbschaftsteuerpflicht ist dem Grunde nach auch insofern bedenkenfrei, als den Beteiligten durch die klare Gegenüberstellung der Zahlen der DM-Eröffnungsbilanz und derjenigen der RM-Schlußbilanz die unmittelbare Vergrößerung des Kapitalguthabens des Sohnes auf Kosten des Guthabens der Mutter bewußt gewesen ist.

Mit Recht hat das Finanzgericht nicht den ganzen Mehrbetrag (113.740,37 DM abzüglich 48.069,86 DM 65.670,51 DM) des DM-Kapitalguthabens des Sohnes gegenüber seinem entsprechenden Guthaben aus der RM-Schlußbilanz für steuerpflichtig erklärt. Es hat - abgesehen von dem gesetzlichen Freibetrag - die Hälfte des Betrages von 2.541,24 DM (= 1.270,62 DM) abgesetzt, der die Summe der Abweichungen in der Bewertung (nach oben bzw. nach unten) der einzelnen Posten der DM-Eröffnungsbilanz von denen der RM-Schlußbilanz darstellt (s. o.), also nur 64.399,89 DM herangezogen. Die vorerwähnten Werterhöhungen oder -minderungen stellen, für sich allein betrachtet, keine Zuwendung eines Teilhabers an den anderen dar. Nur in ihrer Verteilung auf die Gesellschafter kann eine freigebige Zuwendung dann liegen, wenn sie anders erfolgt, als es dem Gesellschaftsvertrage oder, in Ermangelung eines solchen, dem Gesetz bei verständiger Auslegung entspricht.

Die Beanstandung seitens der Bf. in dieser Richtung, wegen ihrer Gewinnbeteiligung zu je 50 v. H. sei der Mehrbetrag des DM-Bilanzansatzes der Konzession mit 44.056,- DM zur vollen Hälfte dem Sohn als - nach § 73 des D-Markbilanzgesetzes (DMBG) einkommensteuerfreier - Buchgewinn gutzubringen und deshalb von dem zur Erbschaftsteuer herangezogenen Gesamtunterschiedsbetrage von 64.399,89 DM abzusetzen, geht von einem zutreffenden Gedanken aus, verkennt jedoch, daß die Summe der Mehr- bzw. Minderbewertungen der Ansätze in der DM-Eröffnungsbilanz (= 2.541,24 DM) auf die Gesellschafter bereits je zur Hälfte aufgeteilt und insofern von dem Zuwendungsbetrage abgesetzt ist. Unter diesen Beträgen befindet sich auch der Mehrbetrag des Ansatzes der Konzession mit je 1/2 22.028,- DM. Insofern ist dem Verlangen des Bf. zu 2) hinreichend Rechnung getragen. Wie Abschreibungen und Veräußerungsgewinne, die die Konzession betreffen, mangels Sonderabreden auf Grund des allgemein vereinbarten Gewinnverteilungsschlüssels auf den Bf. zu 2) zu 50 v. H. entfallen, so ist ihm auch die Hälfte des Betrages zuzurechnen, um den die Apothekenkonzession höher bewertet ist (vgl. Ziff. 5 der steuerlichen Richtlinien zum D-Markbilanzgesetz - DMBG -).

Das angefochtene Urteil unterliegt indessen aus einem anderen Grunde der Aufhebung wegen möglichen Rechtsverstoßes.

Wie die oben gegebene Aufstellung der Unterschiede in den Ansätzen der DM-Eröffnungsbilanz und der RM-Schlußbilanz zeigt, stehen der Erhöhung der Ansätze der Konzession, Einrichtung, Utensilien und Wertpapiere so erhebliche Senkungen in der Bewertung der Bank-, Postscheck- und sonstigen Guthaben (Außenstände) gegenüber, daß sich die Summe der Erhöhungen

von ------------------------------------ 47.337,-- DM um ------------------------------------- 44.795,76 DM auf ------------------------------------- 2.541,24 DM mindert. Während die Neubewertung der Apothekenkonzession dem kaufmännischen Ermessen der Gesellschafter unterliegt und die ebenfalls erhöhten Ansätze der Einrichtung und Utensilien offenbar auf entsprechender Grundlage gebildet worden sind, liegt die Annahme nahe, daß es sich bei den Posten: Bank, Postscheckkonto, Debitoren um Herabsetzungen handelt, die nach § 24 DMBG durch die Vorschriften des Umstellungsgesetzes (UmstG) und seiner Durchführungsbestimmungen einmalig vorgeschrieben sind und demzufolge einer von Gesetzes wegen zwangsläufigen Restriktion des Kapitals gleichkommen. Weil solche Kapitalrestriktionen in den Betrieb von außen hineingetragen werden, das Kapital unmittelbar, nicht durch den Geschäftsgang, berühren und zwangsläufigen Charakter tragen, wirken sie sich bei wirtschaftlicher Betrachtungsweise im Regelfall - entsprechend den Sanierungsgewinnen (im Einkommensteuerrecht) unter den kapitalerhöhenden Faktoren - steuerlich unter den kapitalmindernden Elementen nicht als Geschäftsverlust, sondern als unmittelbare partielle Kapitalherabsetzung aus. Sie sind daher nicht nach dem Gewinnverteilungsschlüssel, sondern nach dem Verhältnis der Kapitalkonten unter den Gesellschaftern aufzuteilen (vgl. z. B. Binder-Wetter-Reinbothe, Währungsreform, Band II, 1, S. 42, 44).

Die Sache geht deshalb zur erneuten Entscheidung an das Finanzgericht zurück, das festzustellen hat, ob und inwieweit die Minderungen der Posten Bank, Postscheck, Debitoren auf den gesetzlichen Umstellungsvorschriften beruhen. Insoweit sind die Minderungen nach dem Verhältnis der Kapitalkonten der RM-Schlußbilanz aufzuteilen. Es würden dann geringere Minderungen den Werterhöhungen bei dem Bf. zu 2) gegenüberstehen und die in der Umstellung der Kapitalkonten auf das Verhältnis 50 : 50 für ihn liegende freigebige Zuwendung der Bfin. zu 1) nach Abzug des anteiligen überschusses der Werterhöhungen über die Wertminderungen entsprechend niedriger sein.

Auf die Besteuerung der sich hiernach ergebenden freigebigen Zuwendung sind die Vorschriften des ErbStG in der Fassung vom 30. Juni 1951 anzuwenden. Diese Fassung des Gesetzes gilt nach seinem § 39 für alle Erwerbe, für die die Steuerschuld nach dem 31. Dezember 1948 entstanden ist. Diese Voraussetzung ist im vorliegenden Fall erfüllt. Nach § 14 Abs. 1 Ziff. 2 ErbStG entsteht die Steuerschuld bei Schenkungen unter Lebenden im Sinne des § 3 ErbStG mit dem Zeitpunkt der Ausführung der Zuwendung.

In dem hier streitigen Falle ist die Zuwendung an den Bf. zu 2) durch die Neuregelung der Kapitalverhältnisse in der DM-Eröffnungsbilanz ausgeführt worden. Die DM-Eröffnungsbilanz ist auf Grund des DMBG und der dazu ergangenen Bestimmungen, also erst nach dem 31. Dezember 1948, erstellt worden. Sie ist zwar für den Währungsstichtag bestimmt gewesen. Wollte man steuerlich indessen aus diesem Grunde der durch sie dargestellten freigebigen Zuwendung der Bfin. zu 1) an den Bf. zu 2) rückwirkende Kraft auf den 21. Juni 1948 beimessen und die Zuwendung schon als am 21. Juni 1948 erfolgt und unter die damals fallenden strengeren erbschaftsteuerlichen Tarifvorschriften fallend erachten, so verstieße dies gegen den Grundsatz des Steuerrechts, daß der Zeitpunkt der Entstehung einer Steuerschuld nicht von der Entschließung der Steuerpflichtigen, sondern von dem Ablauf des tatsächlichen Geschehens abhängt. Die rückwirkende Entstehung von Steuerschulden auf Grund von Bilanzen oder rechtsgeschäftlichen Maßnahmen ist von der höchstrichterlichen Rechtsprechung regelmäßig abgelehnt worden. Lediglich in den Fällen der Umwandlung von Kapitalgesellschaften auf Grund des früheren Reichsgesetzes vom 5. Juli 1934 (Reichsgesetzblatt - RGBl. - 1934 Teil I S. 569) ist die steuerliche mit der handelsrechtlichen Rückwirkung im Hinblick auf den klaren, vom Gesetzgeber gewollten Zweck des Umwandlungsgesetzes, die Umwandlungen von Kapitalgesellschaften in Personengesellschaften durch Herausstellung bedeutender steuerlicher Vorteile und verfahrensmäßiger Vereinfachungen anzuregen und zu erleichtern, zugelassen worden.

Im allgemeinen beschränkt sich der Sinn und Zweck einer Bilanz darauf, den Vermögensstand eines Unternehmens und nach Ablauf eines Geschäftsabschnitts dessen Ergebnis nachträglich darzustellen.

Verbinden indessen die Steuerpflichtigen mit der Aufstellung der DM-Eröffnungsbilanz einen gestaltenden Rechtsakt, z. B., wie in dem hier streitigen Fall, eine freigebige Zuwendung, so geht dies über den nur darstellenden Charakter einer Bilanz hinaus und ist nach allgemeinen steuerrechtlichen Grundsätzen als ein erst mit der Bilanzaufstellung vollzogener wirtschaftlicher Vorgang zu behandeln.

Im vorliegenden Falle ist die Erbschaftsteuerschuld erst durch die tatsächliche Aufstellung der DM-Eröffnungsbilanz zur Entstehung gelangt.

Die Entscheidung über die Kosten des gesamten Rechtsmittelverfahrens und die Feststellung des Wertes des Streitgegenstandes werden dem Finanzgericht übertragen.

Fundstellen

Haufe-Index 408011

BStBl III 1954, 319

BFHE 1955, 280

BFHE 59, 280