BFH Urteil vom 24.07.1969 - IV B 125/64

Leitsatz (amtlich)

Der Zerlegungsmaßstab für Wareneinzelhandelsunternehmen (§ 29 Abs. 1 Nr. 3 GewStG) kann zu einem offenbar unbilligen Ergebnis (§ 33 GewStG) führen, wenn wegen der besonderen Organisation des Unternehmens alle Einnahmen nur in einer Betriebstätte anfallen.

Normenkette

GewStG § 29 Abs. 1 Nr. 3, §§ 33, 35c; GewStDV § 33

Tatbestand

Die KG hatte Sitz und Geschäftsleitung in X. Sie unterhält in Y ein Auslieferungslager als weitere Betriebstätte. Das zuständige FA zerlegte den vorläufigen Gewerbesteuermeßbetrag 1961 nach § 29 Abs. 1 Nr. 3 GewStG. Hierbei wurden die Betriebseinnahmen in voller Höhe bei der Geschäftsleitungsgemeinde und die Arbeitslöhne entsprechend ihrem Anfall in den beiden Betriebstätten berücksichtigt.

Gegen diese Zerlegung legte die Gemeinde Y Beschwerde bei der OFD ein, die sie im wesentlichen wie folgt begründete. Der angewandte Zerlegungsmaßstab, bei dem der Gemeinde X von vornherein die Hälfte des Steuermeßbetrags zugeteilt werde, berücksichtige nicht die tatsächlichen Verhältnisse. In X seien lediglich die Büroräume der KG, während sich in Y alle Lager und Umschlagräume mit etwa 10 000 qm in überdachten Hallen befänden. Der gesamte umfangreiche Ab- und Antransport aller Waren erfolge durch einen großen Lastwagenpark allein in der Gemeinde Y. Von hier aus beliefere die KG sämtliche Abnehmer in der Bundesrepublik. Die Betriebseinnahmen würden zwar in X vereinnahmt; praktisch aber werde das gesamte Geschäft in Y abgewikkelt. Dieser Sachlage werde allein eine Zerlegung des Meßbetrags nach § 33 GewStG im Verhältnis von 50 : 50 gerecht.

Die Gemeinde X wendete sich gegen diese von der Gemeinde Y beantragte Zerlegung und führte hierzu im wesentlichen das Folgende aus. Ein offenbar unbilliges Ergebnis liege bei Anwendung des Regelmaßstabs nicht vor. Ihre Aufwendungen für die KG seien höher als die der Gemeinde Y gewesen. Sie habe auch die Straße zum Betriebsgebäude mit einem erheblichen Kostenaufwand ausgebaut und die Wasserleitung zum Betriebsgebäude und zu den Wohnhäusern der leitenden Betriebsangehörigen verlegt. Der Schwerpunkt der gesamten Tätigkeit der KG liege in X, wo sich die Hauptverwaltung mit über 200 Beschäftigten befinde.

Die OFD wies die Beschwerde als unbegründet zurück und führte im wesentlichen aus. Die KG sei ein Wareneinzelhandelsunternehmen im Sinn des § 29 Abs. 1 Nr. 3 GewStG. Die Betriebseinnahmen seien deshalb in voller Höhe bei der Geschäftsleitungsgemeinde anzusetzen, da nur dort Einnahmen erzielt würden. Die Anwendungsmöglichkeit des § 33 GewStG sei eng begrenzt. Diese Vorschrift dürfe deshalb nur dort angewendet werden, wo der Regelmaßstab zu einer erheblichen und offensichtlichen Unbilligkeit führe. Dies sei nicht der Fall, wenn auch die Unterhaltskosten für Straßen in Y wegen der mit dem Auslieferungslager zusammenhängenden Transporte größer seien als in X. Dieser Umstand allein aber rechtfertige nicht einen von der Norm abweichenden Zerlegungsmaßstab, da der weitaus überwiegende Teil der Aufwendungen einer Gemeinde in der Regel auf dem Wohnen von Arbeitern und Angestellten beruhe.

Gegen die Beschwerdeentscheidung der OFD richtet sich die weitere Beschwerde der Gemeinde Y mit dem Antrag, unter Berücksichtigung von § 33 Abs. 1 GewStG auf Zerlegung nach § 29 Abs. 1 Nr. 2 GewStG zu erkennen. Die Vorentscheidung widerspreche dem Äquivalenzprinzip und beachte nicht genügend die besonders gelagerten Verhältnisse bei der KG. Bei dieser handele es sich praktisch nicht um ein aus einem oder mehreren Ladengeschäften bestehendes Wareneinzelhandelsunternehmen. Nach Aufbau und Arbeitsweise der KG handele es sich vielmehr um einen industriellen Betrieb. Die Gemeinde Y wendet sich erstmals im Verfahren vor dem BFH dagegen, daß die KG ein Wareneinzelhandelsunternehmen sei. Die KG habe im Streitjahr Umsätze außerhalb des Einzelhandels in Höhe von 50 000 DM bewirkt.

Die Gemeinde X beantragt Zurückweisung der weiteren Beschwerde. Sie hält die Vorschrift des § 33 GewStDV durch die Ermächtigung in § 35c GewStG nicht für hinreichend gedeckt. Im übrigen hält sie die von den Finanzbehörden durchgeführte Normalzerlegung auch unter Berücksichtigung der Besonderheiten der KG für gerechtfertigt.

Entscheidungsgründe

Aus den Gründen:

Die weitere Beschwerde (Klage) führt zur Aufhebung der angefochtenen Entscheidung.

Bei der Zerlegung des einheitlichen Gewerbesteuermeßbetrags ging die OFD in Übereinstimmung mit den Beteiligten von der Auffassung aus, daß die KG ein Wareneinzelhandelsunternehmen sei und deshalb die Zerlegung nach § 29 Abs. 1 Nr. 3 GewStG sowohl nach den Betriebseinnahmen als auch nach den Arbeitslöhnen vorgenommen werden müsse. Zu den nunmehr von den beiden Gemeinden erhobenen Einwendungen, daß die KG wenn auch in einem sehr geringfügigen Umfang Lieferungen im Großhandel, z. B. an Vereine, Freiberufler und Botschaften, durchgeführt habe und damit nicht mehr ausschließlich Waren im Einzelhandel absetze (Einwendung von Y) oder daß, wenn wirklich jede noch so geringfügige, sich objektiv als Umsatz im Großhandel darstellende Lieferung die Anwendung des Zerlegungsmaßstabes für Wareneinzelhandelsunternehmen ausschließe, die Vorschrift des § 33 GewStDV insoweit durch die Ermächtigung des § 35c GewStG nicht gedeckt sei (Einwendung von X), braucht der Senat nicht Stellung zu nehmen. Denn wenn die KG kein Einzelhandelsunternehmen ist, ergibt sich der von der Gemeinde Y erstrebte Zerlegungsmaßstab allein nach den Arbeitslöhnen aus der dann anwendbaren Vorschrift des § 29 Abs. 1 Nr. 2 GewStG, zu deren Ersetzung durch einen anderen Maßstab nach § 33 Abs. 1 GewStG keine Veranlassung besteht. Behandelt man dagegen die KG wegen der Geringfügigkeit ihrer Umsätze im Großhandel, hinsichtlich der Erfassung dieser Umsätze bei der Umsatzsteuer als Lieferungen im Einzelhandel oder wegen der insoweit zur Begriffsbestimmung des Wareneinzelhandelsunternehmens in § 33 GewStDV nicht ausreichenden Ermächtigung in § 35c GewStG als Wareneinzelhandelsunternehmen im Sinn des § 29 Abs. 1 Nr. 3 GewStG, so ergibt sich, daß die Zerlegung nach dieser Vorschrift zu einem offenbar unbilligen Ergebnis im Sinn des § 33 GewStG führt und eine Zerlegung allein nach den Arbeitslöhnen, wie sie in § 29 Abs. 1 Nr. 2 GewStG vorgesehen ist, der Sachlage am besten gerecht wird.

Der OFD und der Gemeinde X ist zwar darin zuzustimmen, daß eine Zerlegung nach § 33 GewStG nach einem der besonderen Sachlage besser entsprechenden Maßstab auf besonders gelagerte Ausnahmefälle zu beschränken ist, in denen die Zerlegung nach dem vom Gesetz vorgesehenen Maßstab offensichtlich unbillig erscheint (BFH-Beschluß I B 47/59 S vom 12. Juli 1960, BFH 71, 363, BStBl III 1960, 386). Einen solchen Ausnahmefall nimmt der Senat hier aber an. Wenn das Gesetz für Wareneinzelhandelsunternehmen einen besonderen Zerlegungsmaßstab vorschreibt, der nicht allein die Arbeitslöhne, sondern in gleichem Umfang auch die Betriebseinnahmen berücksichtigt, so geht es offenbar von dem Normalfall aus, daß in jeder Betriebstätte (Filiale) Betriebseinnahmen und Arbeitslöhne anfallen. Das Unternehmen der KG nimmt indessen unter den Wareneinzelhandelsunternehmen insofern eine seltene Ausnahmestellung ein, als alle Betriebseinnahmen lediglich in einer einzigen Betriebstätte anfallen und damit die Zerlegung nach den Einnahmen und den Arbeitslöhnen zu dem Ergebnis führt, daß die Gemeinde X einen über dreimal so hohen Anteil am Meßbetrag erhält als die Gemeinde Y. Dieses auf der besonderen Organisationsform der KG beruhende Ergebnis kann deshalb nicht hingenommen werden, weil es offensichtlich der Bedeutung der Betriebstätte in Y im Rahmen des Gesamtunternehmens und der durch diese Betriebstätte verursachten Belastung der Gemeinde Y nicht entspricht.

Es kann dahingestellt bleiben, ob die der KG bei der Gründung oder Erweiterung ihres Unternehmens von den beiden Gemeinden gewährten Vorteile bei der Beschaffung des Grund und Bodens oder bei Erschließungsmaßnahmen überhaupt bei der Zerlegung in allen darauf folgenden Erhebungszeiträumen berücksichtigt werden dürfen oder ob es dafür, was naheliegt, allein auf die jeweils vorliegenden normalen Verhältnisse des laufenden Betriebs ankommt. Denn solche Vorteile erhielt die KG sowohl von X als auch von Y. Es kann aber keinem Zweifel unterliegen, daß der Gemeinde Y durch den An- und Abtransport aller von der Betriebstätte in X verkauften Waren durch einen sehr großen LKW-Park erhebliche zusätzliche Aufwendungen insbesondere für den Unterhalt der Straßen entstehen. Berücksichtigt man weiter, daß die in den beiden Betriebstätten anfallenden Arbeitslöhne in etwa gleichhoch waren, so erscheint es nicht gerechtfertigt, der Gemeinde X mehr als das Dreifache des Meßbetrags zuzuweisen als der Gemeinde Y. Es ist vielmehr notwendig, dem Verlangen der Gemeinde X zu entsprechen und die Zerlegung allein nach den Arbeitslöhnen vorzunehmen.

Fundstellen

BStBl II 1969, 688

BFHE 1969, 483