Leitsatz (amtlich)

Unter einem festen Mittelpunkt (italienisch: "sede fissa") i.S. des Art.7 Abs.1 Satz 2 DBA-Italien ist der eigene Stützpunkt des Steuerpflichtigen zu verstehen, von dem aus er den freien Beruf ausübt.

 

Orientierungssatz

Die Beweiswürdigung des FG ist, wenn kein Verfahrensmangel vorliegt, nur insoweit revisibel, als das FG gegen Denkgesetze oder gegen allgemeine Erfahrungssätze verstoßen hat. Das heißt, eine auf einer Beweiswürdigung beruhende Entscheidung eines FG ist revisionsrechtlich nur zu beanstanden, wenn das FG zu seinem Ergebnis nicht kommen konnte (vgl. BFH-Urteil vom 19.3.1982 VI R 25/80).

 

Normenkette

DBA ITA Art. 7 Abs. 1 S. 2; EStG § 18 Abs. 1 Nr. 1; FGO § 118 Abs. 2, § 96 Abs. 1

 

Tatbestand

Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) war von 1962 bis 1971 als Berater der S.p.A. X in C/Italien tätig, an der er auch finanziell beteiligt war. Diese Gesellschaft hat dem Kläger in den Streitjahren Beraterhonorare gezahlt. Die Honorare und die damit zusammenhängenden Betriebsausgaben hat der Kläger nicht aufgezeichnet. Er hat die Gewinne in seinen Einkommensteuererklärungen auch nicht angegeben. Der Kläger hat die Honorare bzw. die Gewinne daraus in Italien nicht versteuert.

Die Zahlung der Honorare wurde dem Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt --FA--) durch eine Fahndungsprüfung bekannt, die im August 1975 begann.

In den Einkommensteueränderungsbescheiden für die Streitjahre hat das FA dementsprechend Gewinne aus selbständiger Arbeit mit geschätzten Beträgen angesetzt.

Mit der nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobenen Klage machte der Kläger geltend, daß er die Beratertätigkeit nur in Italien ausgeübt habe. Die von ihm zu liefernden Zeichnungen habe er unter Verwendung der von der Gesellschaft zur Verfügung gestellten Einrichtungen im Konstruktionsbüro in C angefertigt. Dort habe er mit den Ingenieuren auch beraten, ob und wie die gerade produzierten Geräte und Maschinen abgeändert werden könnten. Er räume allerdings ein, daß er sich wegen des langen Anreiseweges nach C mit dem Geschäftsführer der Gesellschaft auch gelegentlich an anderen Orten in Italien getroffen habe. In der Bundesrepublik Deutschland (Bundesrepublik) habe er nicht einmal Vorarbeiten für seine Beratungstätigkeit durchgeführt.

In der Klageerwiderung führte das FA aus, daß es 1977 berechtigt gewesen sei, die Änderungsbescheide zu erlassen. Die ursprünglichen Einkommensteuerbescheide für die Streitjahre seien zwar bei einer Betriebsprüfung im Jahre 1973 überprüft und 1975 geändert worden. Einer weiteren Änderung der Einkommensteuerbescheide für die Streitjahre stehe § 173 Abs.2 der Abgabenordnung (AO 1977) nicht entgegen, weil der Kläger die auf den Gewinnen aus der Beratertätigkeit beruhenden Steuern hinterzogen habe.

Das Finanzgericht (FG) wies die Klage als unbegründet ab.

Mit der Revision macht der Kläger geltend, daß die Einkünfte aus der Beratertätigkeit für die Firma S.p.A. X nach Art.7 Abs.1 des Abkommens zwischen dem Deutschen Reiche und Italien zur Vermeidung der Doppelbesteuerung und zur Regelung anderer Fragen auf dem Gebiete der direkten Steuern (DBA-Italien) vom 31.Oktober 1925 (RGBl II 1925, 1146) nur in Italien zu versteuern seien.

Der Kläger beantragt, das Urteil des FG und die Einkommensteueränderungsbescheide aus dem Jahre 1977, soweit sie die Einkünfte aus selbständiger Tätigkeit enthalten, aufzuheben.

Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

 

Entscheidungsgründe

Die Revision ist unbegründet. Sie war daher zurückzuweisen (§ 126 Abs.2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG hat die Klage zu Recht abgewiesen.

1. Der Kläger unterliegt mit den von der S.p.A. X bezogenen Beraterhonoraren der deutschen Einkommensteuer. Die Beraterhonorare gehören --wie zwischen den Beteiligten unstrittig-- zu den Einkünften aus selbständiger Tätigkeit i.S. des § 18 Abs.1 Nr.1 des Einkommensteuergesetzes (EStG).

Die Besteuerung in der Bundesrepublik ist nicht durch das DBA-Italien ausgeschlossen. Bei der Einkommensteuer auf die Einkünfte aus selbständiger Tätigkeit handelt es sich um eine Sachsteuer i.S. des Art.7 DBA-Italien (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 13.Oktober 1976 I R 261/70, BFHE 120, 225, BStBl II 1977, 76). Die Einkommensteuer hierfür kann nur in der Bundesrepublik erhoben werden, weil der Kläger die persönliche Tätigkeit in der Bundesrepublik ausgeübt hat (Art.7 Abs.1 Satz 1 DBA-Italien). Die Ausübung eines freien Berufes an einem bestimmten Ort liegt gemäß Art.7 Abs.1 Satz 2 DBA-Italien nur dann vor, wenn die Berufstätigkeit an diesem Ort einen festen Mittelpunkt (italienisch: "sede fissa") hat. Die Berufstätigkeit des Klägers hatte in Italien keinen festen Mittelpunkt.

Unter einem festen Mittelpunkt ist der eigene Stützpunkt zu verstehen, von dem aus der Beruf ausgeübt wird (Urteil des Reichsfinanzhofs --RFH-- vom 31.Oktober 1940 IV 78/40, RStBl 1941, 19, zu dem gleichlautenden Begriff in Art.4 des Abkommens zwischen dem Deutschen Reich und der Schweizerischen Eidgenossenschaft zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiete der direkten Steuern und der Erbschaftsteuern vom 15.Juli 1931 --DBA-Schweiz 1931--, RBGl II 1934, 38).

Der Senat hat keinen Anlaß, von dieser Auslegung abzurücken. Sie wird nicht nur damit begründet, daß der "feste Mittelpunkt" der Betriebstätte eines Gewerbebetriebs entspricht (so Urteil in RStBl 1941, 19, und BFH-Urteil vom 22.März 1966 I 65/63, BFHE 85, 456, BStBl III 1966, 463, betreffend das DBA-Schweiz 1931) und für diese ein Verfügungsrecht des Steuerpflichtigen vorausgesetzt wird (vgl. BFH-Urteil vom 30.Januar 1974 I R 87/72, BFHE 111, 397, BStBl II 1974, 327). Die Auslegung entspricht auch dem italienischen Text des DBA-Italien. Dieser stellt auf eine "sede fissa" ab und nicht auf einen "punto centrale" bzw. einen "centro". Während die einer wörtlichen Übersetzung des Begriffs "Mittelpunkt" entsprechenden Begriffe "punto centrale" und "centro" einen geographischen Punkt ohne Verfügungsbefugnis nahelegen, ist mit dem Begriff "sede fissa" ein Innehaben durch denjenigen verbunden, auf den sich der Begriff bezieht (vgl. E.Bidoli-G.Cosciani, 1957, Italienisch- Deutsch S.817 --"sede" *= Sitz--, und Deutsch-Italienisch S.641, Mittelpunkt = "punto centrale" bzw. "centro").

Wie sich aus den Feststellungen des FG, an die der Senat gemäß § 118 Abs.2 FGO gebunden ist, ergibt, verfügt der Kläger über keine Einrichtungen in Italien, die ihm als Stützpunkt zuzurechnen sind. Die Räume der beratenen Gesellschaft, in denen sich der Kläger aufhielt, sind keine Stützpunkte des Klägers (vgl. Urteil in RStBl 1941, 19). Anhaltspunkte dafür, daß der Kläger außerhalb der Räume der beratenen Firma einen festen Stützpunkt in Italien hatte, liegen nicht vor.

2. Das FA war berechtigt, die Einkommensteuerbescheide für die Streitjahre durch die angefochtenen Bescheide zu ändern.

Auf die Änderung findet § 173 AO 1977 Anwendung, obwohl die geänderten Bescheide vor Inkrafttreten der AO 1977 erlassen wurden; denn die Änderungsbescheide ergingen nach dem 31.Dezember 1976 (Art.97 § 9 Sätze 1 und 2 des Einführungsgesetzes zur Abgabenordnung --EGAO 1977-- vom 14.Dezember 1976, BGBl I, 3341).

Die Voraussetzungen des § 173 AO 1977 sind gegeben.

Bei den Honorareinnahmen aus Italien handelt es sich --wie zwischen den Beteiligten unstreitig-- um nachträglich bekanntgewordene Tatsachen i.S. des § 173 Abs.1 Nr.1 AO 1977.

Der Änderung steht § 173 Abs.2 AO 1977 nicht entgegen. Der Kläger hat die Einkommensteuer auf die strittigen Honorare hinterzogen. Dies ergibt sich aus den tatsächlichen Feststellungen des FG, an die der Senat gemäß § 118 Abs.2 FGO gebunden ist. Zulässige und begründete Revisionsgründe hat der Kläger insoweit nicht geltend gemacht. Er hat die Revision nicht auf einen Verfahrensmangel gestützt. Die Beweiswürdigung des FG ist, wenn kein Verfahrensmangel vorliegt, nur insoweit revisibel, als das FG gegen Denkgesetze oder gegen allgemeine Erfahrungssätze verstoßen hat. Das heißt, eine auf einer Beweiswürdigung beruhende Entscheidung eines FG ist revisionsrechtlich nur zu beanstanden, wenn das FG zu seinem Ergebnis nicht kommen konnte (vgl. BFH-Urteil vom 19.März 1982 VI R 25/80, BFHE 135, 479, BStBl II 1982, 442). Diese Voraussetzungen sind nicht erfüllt. Das FG konnte aus dem Verhalten des Klägers anläßlich der Außenprüfung schließen, daß es ihm darauf ankam, den Geldzufluß zu verheimlichen, und er daher mit der Möglichkeit rechnete, daß die Honorare in der Bundesrepublik zu versteuern sind. Das FG hat --entgegen der Darstellung des Klägers-- seine Beweiswürdigung nicht allein auf die Tatsache gestützt, daß er in Italien keine Steuererklärung abgegeben hat.

 

Fundstellen

Haufe-Index 62324

BStBl II 1988, 486

BFHE 152, 485

BFHE 1988, 485

HFR 1988, 437 (LT1)

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