Tritt der Versorgungsfall bereits beim Erreichen eines bestimmten Pensionsalters ein – und zwar unabhängig davon, dass der Gesellschafter-GF aus den Diensten der Gesellschaft ausscheidet –, ist das körperschaftsteuerlich nicht zu beanstanden.[6] Hier kommt es zu einer Vergütungskonkurrenz zwischen

  • der GF-Vergütung und
  • den Pensionszahlungen.

BFH erkennt Nebeneinander mit Anrechnung an: Der BFH erkennt in diesen Fällen grundsätzlich das Nebeneinander von Pensionszahlungen und Weiterbeschäftigung an, fordert aber eine Anrechnung, da es ansonsten regelmäßig zur Annahme einer vGA kommt.[7]Beachten Sie: Vorrangig ist die von den Beteiligten getroffene Pensionszusage. Das bedeutet, dass die Pensionszahlungen während der Weiterbeschäftigung – ganz oder teilweise – um das laufende GF-Gehalt zu kürzen sind.[8]

[6] Vgl. BFH v. 5.3.2008 – I R 12/07, BStBl. II 2015, 409 = GmbHR 2008, 663 = GmbH-StB 2008, 160 (Luxem) sowie BFH v. 17.6.2020 – I R 56/17, GmbHR 2021, 512 = GmbH-StB 2021, 143 (Görden).
[7] Vgl. Kamchen/Kling, NWB 2014, 1270 sowie BFH v. 17.6.2020 – I R 56/17, GmbHR 2021, 512 = GmbH-StB 2021, 143 (Görden).
[8] Vgl. Fuhrmann, KÖSDI 2022, 22860; BFH v. 17.6.2020 – I R 56/17, GmbHR 2021, 512 = GmbH-StB 2021, 143 (Görden).

aa) Entscheidung des FG Münster v. 25.7.2019

Das FG Münster hat mit Urteil vom 25.7.2019[9] entschieden, dass Pensionszahlungen an einen beherrschenden Gesellschafter, der daneben als GF für die GmbH tätig ist und hierfür ein Gehalt erhält, nicht zwingend als vGA zu qualifizieren sind.

In dem Urteilsfall war der Alleingesellschafter einer GmbH im Jahr 2010 aus Altersgründen abberufen worden und erhielt auf der Grundlage einer Pensionszusage von "seiner" GmbH monatliche Pensionszahlungen. Im Jahr 2011 wurde der Alleingesellschafter erneut zum GF bestellt. Als Vergütung erhielt er ein monatliches Gehalt, das weniger als 10 % seiner früheren GF-Vergütung betrug. Daneben erhielt er seine vereinbarten Pensionszahlungen. Nach Ansicht des FA waren die Pensionszahlungen als vGA zu qualifizieren.

Das FG gab der Klage statt. Die gleichzeitige Zahlung des GF-Gehalts und der Pension führe nicht zu einer vGA. Zwar vertrete der BFH die Auffassung, dass der eigentliche Zweck einer Pensionszusage verfehlt werde, wenn bei fortbestehender entgeltlicher GF-Tätigkeit Pensionszahlungen geleistet würden.

Im Streitfall ist nach Ansicht des FG Münster aber dennoch

  • der Fremdvergleich als gewahrt anzusehen und
  • die Zahlungen des GF-Gehalts neben den Pensionszahlungen sind nicht als gesellschaftsrechtlich veranlasst anzusehen.

Bei Beginn der Pensionszahlungen sei die Wiedereinstellung des Alleingesellschafters noch nicht beabsichtigt gewesen. Das vereinbarte neue GF-Gehalt habe nur Anerkennungscharakter und sei kein vollwertiges Gehalt, da Gehalt und Pension in der Summe nur ca. 26 % der vorherigen Gesamtbezüge betragen hätten. Auch fremde Dritte hätten eine Anstellung zu einem geringen Gehalt zusätzlich zur Zahlung der Pensionsbezüge vereinbart.

Beraterhinweis Gegen die Entscheidung des FG Münster vom 25.7.2019 ist beim BFH die Revision anhängig.[10] Vergleichbare Fälle sollten offengehalten werden. Einsprüche ruhen nach § 363 Abs. 2 S. 2 AO. Beachten Sie: Allerdings ist zu beachten, dass das FG Münster der BFH-Rechtsprechung nicht grundsätzlich widersprochen hat, sondern nur aufgrund der Besonderheiten des Einzelfalles von der Annahme einer vGA abgesehen hat.

[9] Vgl. FG Münster v. 25.7.2019 – 10 K 1583/19 K, GmbH-StB 2020, 204 (Görden), Rev. eingelegt, Az. des BFH: I R 41/19.
[10] Az. des BFH: I R 41/19.

bb) Entscheidung des BFH v. 17.6.2020

In dem Revisionsverfahren I R 56/17[11] musste sich der BFH ebenfalls mit dem Fall einer erneuten Anstellung als GF nach dem Pensionseintritt beschäftigen. Dabei ging es um die Frage, ob eine zur Vermeidung der Überversorgung in der ursprünglichen Pensionszusage vereinbarte Deckelung der Pension auf 75 % der letzten Aktivbezüge auch dann gilt, wenn das Dienstverhältnis zunächst beendet und anschließend direkt ein neuer Teilzeitanstellungsvertrag abgeschlossen wird.

Der BFH kommt hier zu dem Schluss, dass

  • die Zahlung der Pension insoweit zu einer vGA führt, wie das Einkommen aus der Tätigkeit als GF nicht auf die Pensionszahlungen angerechnet worden ist sowie
  • der neue Anstellungsvertrag des GF als eigenständige Neuregelung eines Dienstverhältnisses anzuerkennen ist.

Beachten Sie: Der Auffassung des FA, dass – unter Bezugnahme auf die arbeitsrechtliche Rechtsprechung – in derartigen Vertragskonstellationen ein nahtlos ohne Unterbrechung fortgesetztes und damit arbeitsrechtliches Arbeitsverhältnis vorliege, war nach Auffassung des BFH daher nicht zu folgen.

Beraterhinweis Das Urteil macht klar, dass insbesondere im Fall der nach Eintritt des Versorgungsfalls geplanten "neuen" Anstellung weiterhin Vorsicht geboten ist. Zumindest im Fall eines neuen Anstellungsvertrags als GF bei derselben GmbH ist eine Anrechnung des Gehalts auf die Pensionszahlungen zur Vermeidung einer vGA stets erforderlich.

[11] Vgl. BFH v. 17.6.2020 – I R 56/17, GmbHR 2021, 512 = GmbH-StB 2021, 143 (Görden).

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