Anträge auf Bescheidänderung nach Ablauf der Einspruchsf ... / 2. Änderungsantrag bei Vorbehaltsbescheiden

Ist ein Steuer- oder Feststellungsbescheid unter dem Vorbehalt der Nachprüfung (§ 164 Abs. 1 AO) ergangen, hat der Steuerpflichtige die Möglichkeit, jederzeit, d.h. bis zum Ablauf der Festsetzungsfrist/Feststellungsfrist einen Änderungsantrag zu stellen, da der Steuerfall aufgrund des Vorbehalts in vollem Umfang offen ist (§ 164 Abs. 2 S. 2 AO). Die Finanzverwaltung kann die Entscheidung über den Änderungsantrag jedoch bis zur abschließenden Prüfung des Steuerfalls, die in angemessener Frist vorzunehmen ist, hinausschieben. Der Vorbehalt der Nachprüfung berechtigt den Steuerpflichtigen somit, auch nach Ablauf der Einspruchsfrist sämtliche, für ihn günstige, d.h. die Steuerbelastung mindernde Sachverhalte im Antragswege nachträglich geltend zu machen.

Beraterhinweis Änderungsanträge, die gestützt auf eine Änderungsnorm der AO außerhalb eines Einspruchs- oder Klageverfahrens gestellt werden, bewirken eine Ablaufhemmung, d.h. die Festsetzungsfrist läuft insoweit nicht ab, bevor über den Antrag unanfechtbar entschieden ist (§ 171 Abs. 3 AO).

Lehnt das FA den Änderungsantrag ganz oder teilweise ab, kann hiergegen Einspruch eingelegt werden. Verfahrensrechtlich besteht jedoch insoweit die Besonderheit, dass bei weiterem Fortbestand des Vorbehalts der Nachprüfung der Fall ungeachtet der Ablehnung des Änderungsbegehrens auch weiterhin in vollem Umfang offen ist, d.h. der Steuerpflichtige kann sein Begehren spätestens bei Aufhebung des Vorbehalts der Nachprüfung im Einspruchsverfahren (erneut) geltend machen.

Zu beachten ist, dass der Wegfall des Vorbehalts der Nachprüfung nicht unbedingt der formellen Aufhebung durch das FA bedarf. Denn nach § 164 Abs. 4 AO entfällt der Vorbehalt automatisch mit Ablauf der regulären (vierjährigen) Festsetzungsfrist. Wer also sein Änderungsbegehren noch anbringen will, muss den Änderungsantrag noch vor Ablauf der Festsetzungsfrist stellen, der dann wiederum (s.o.) zur Ablaufhemmung nach § 171 Abs. 3 AO führt.