Ein Steuer- oder Feststellungsbescheid kann unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gem. § 164 Abs. 1 AO ergehen. Dies bietet dem Steuerpflichtigen die Möglichkeit, jederzeit, d. h. bis zum Ablauf der Festsetzungsfrist einen Änderungsantrag zu stellen, da der Fall aufgrund des Vorbehalts in vollem Umfang offen ist.[1] Die Finanzverwaltung ist jedoch berechtigt, die Entscheidung über den Änderungsantrag bis zur abschließenden Prüfung des Steuerfalls, die in angemessener Frist vorzunehmen ist, hinauszuschieben. Wer also beispielsweise bei Erstellung der Steuererklärung feststellt, dass er im Vorjahr vergessen hat, bestimmte Aufwendungen geltend zu machen, kann dies im Rahmen eines Änderungsantrags nachholen, wenn der Vorjahresbescheid noch unter dem Vorbehalt der Nachprüfung steht.
Ablaufhemmung bei Änderungsantrag
Änderungsanträge, die gestützt auf eine Änderungsnorm der AO außerhalb eines Einspruchs- oder Klageverfahrens gestellt werden, bewirken eine Ablaufhemmung, d. h. die Festsetzungsfrist läuft insoweit nicht ab, bevor über den Antrag unanfechtbar entschieden ist.[2]
Lehnt das Finanzamt den Änderungsantrag ganz oder teilweise ab, kann hiergegen Einspruch eingelegt werden. Verfahrensrechtlich besteht hier jedoch insoweit die Besonderheit, dass bei weiterem Fortbestand des Vorbehalts der Nachprüfung der Fall ungeachtet der Ablehnung des Änderungsbegehrens auch weiterhin in vollem Umfang offen ist. D. h. der Steuerpflichtige kann sein Begehren spätestens bei Aufhebung des Vorbehalts der Nachprüfung im Einspruchsverfahren (erneut) geltend machen. Allerdings ist zu beachten, dass der Wegfall des Vorbehalts der Nachprüfung nicht unbedingt der formellen Aufhebung durch das Finanzamt bedarf. Denn nach § 164 Abs. 4 AO entfällt der Vorbehalt automatisch mit Ablauf der regulären 4-jährigen Festsetzungsfrist. Wer also sein Änderungsbegehren noch anbringen will, muss den Änderungsantrag vor Ablauf der Festsetzungsfrist stellen. Dieser führt dann wiederum zur Ablaufhemmung nach § 171 Abs. 3 AO.
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