Kommentar

Seit dem Jahr 2009 gilt die Abgeltungsteuer auf Kapitalerträge. Im Zusammenhang mit dieser Systemumstellung gab es eine Vielzahl von Fragen, welche die Finanzverwaltung mit Schreiben vom 20.12.2009 beantwortete.

Hierbei ging es insbesondere um die Auslegung des damals neu definierten § 20 EStG (Einkünfte aus Kapitalvermögen) und auch um die Vorschriften der §§ 43 ff. EStG (Kapitalertragsteuerabzug). Das Schreiben umfasste insgesamt 326 Randziffern. Im Vorfeld hierzu ergingen bereits mehrere Schreiben an die Spitzenverbände der Kreditwirtschaft im Hinblick auf Fragen zum Steuerabzug.

Nachdem die letzte Fassung des "Anwendungsschreibens zur Abgeltungsteuer" am 9.10.2012 veröffentlicht wurde, sind einzelne Aussagen aufgrund von Gesetzesänderungen und Gerichtsentscheidungen überarbeitet worden.[1] Mit Schreiben vom 9.12.2014 hat das BMF wiederum einige Aussagen dieses Anwendungsschreibens angepasst. Es handelt sich im Wesentlichen um folgende Punkte:

Umschuldungsmaßnahmen

Die Rz. 64-67 des Schreibens befassen sich mit dem Tausch von Wertpapieren. Die neu eingefügte Rz. 66a ergänzt diese Ausführungen dahingehend, dass bei Umschuldungsmaßnahmen auf Veranlassung des Schuldners/Emittenten als Veräußerungserlös der hingegebenen Wertpapiere und als Anschaffungskosten der erhaltenen Wertpapiere der Börsenkurs der erhaltenen Wertpapiere anzusetzen ist.

Hintergrund dieser Aussage dürfte die Umschuldung von Griechenland-Anleihen im Jahr 2012 sein. Auch hierzu hatte die Finanzverwaltung entsprechend den o.g. Ausführungen Stellung genommen (BMF v. 9.3.2012).

Ausländische Kapitalmaßnahmen

Die Rz. 111 des Schreibens setzt sich mit dem Bezug von Bonusaktien und der Anwendung des § 20 Abs. 4a Satz 5 EStG auseinander. Nach dieser Norm werden bei Aktien, die der Aktionär ohne eine Gegenleistung erhält, der Ertrag und die Anschaffungskosten dieser Anteile mit 0 Euro angesetzt, wenn es sich nicht um Bezugsrechte handelt und die Ermittlung der Höhe des Kapitalertrags nicht möglich ist. Hieraus folgt dann, dass bei Veräußerung dieser Aktien der gesamte Veräußerungspreis steuerpflichtig ist.

Die Verwaltung regelte hierzu bisher, dass die Norm anzuwenden ist, wenn die Aktien nicht aus einer Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln (Bonusaktien oder Freianteile) stammen und die Ermittlung der Höhe des Kapitalertrags nicht möglich ist. Von dieser Vermutung soll bei ausländischen Sachverhalten bisher in der Regel ausgegangen werden. Lediglich wenn dem Anleger nach ausländischem Recht (z. B. Niederlande) ein Wahlrecht zwischen Dividende und Freianteilen zusteht, muss ein Kapitalertrag angenommen werden.

§ 20 Abs. 4a Satz 5 EStG gilt auch beim Kapitalertragsteuerabzug. D. h. die Institute müssen sofort entscheiden, ob Kapitalertragsteuer einzubehalten ist oder nicht. Die Einbuchung neuer Aktien führt daher derzeit in der Praxis immer wieder zu Abgrenzungsfragen:

  • Liegt eine steuerpflichtige Sachdividende vor? Folgen: Kapitalertrag in Höhe des Kurswertes, Anschaffungskosten der Aktien in Höhe des Kurswertes, keine Steuerfreiheit bei Erwerb der ursprünglichen Aktien vor 2009
  • Liegt ein steuerneutraler Aktiensplit vor? Folgen: ursprüngliche Anschaffungskosten werden auf die neue Stückzahl aufgeteilt, kein Kapitalertrag, Bestandsschutz bleibt erhalten
  • Liegt eine Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln vor und findet § 7 KapErhStG Anwendung? Folgen: wie beim Aktiensplit

Diese Fragen sind sowohl beim Steuerabzug als auch im Veranlagungsverfahren zu klären.

Mit der neu formulierten Textpassage soll diese Problematik zumindest für den Kapitalertragsteuerabzug entschärft werden: Zukünftig sollen die neuen Aktien immer dann mit dem Wert "0" angesetzt werden, wenn nach ausländischem Recht kein Wahlrecht zwischen Dividende und Freianteilen besteht.

Die Kreditwirtschaft wird diese Regelung zukünftig anwenden. Da die "neuen Aktien ohne Gegenleistung" beim Steuerabzug zukünftig nahezu immer mit "0" eingebucht werden, ist keine Sachdividende zu versteuern und es wird keine Kapitalertragsteuer einbehalten. Daher verschieben sich die Abgrenzungsprobleme

  • Sachdividende,
  • steuerneutraler Vorgang,
  • Bestandsschutz bzw.
  • Höhe der Anschaffungskosten

auf den Veräußerungszeitpunkt bzw. das Veranlagungsverfahren.

Nahe stehende Personen und Abgeltungsteuer

Obwohl grundsätzlich alle Kapitalerträge der 25 %igen Abgeltungsteuer unterliegen sollen, hat der Gesetzgeber Erträge aus partiarischen Darlehen, stillen Beteiligungen und sonstige Kapitalforderungen hiervon ausgenommen, wenn die Vertragspartner einander nahe stehende Personen sind (§ 32d Abs. 2 Nr. 1a EStG).

Nach bisheriger Auffassung der Finanzverwaltung gehörten Angehörige i. S. d. § 15 AO zu den nahe stehenden Personen i. S. d. Gesetzestextes. In mehreren Entscheidungen[2] widersprach der BFH der Auslegung der Finanzverwaltung und schränkte den Begriff der nahe stehenden Person auf den in der Gesetzesbegründung (BT-Drucks. 16/4841, S. 61) genannten Personenkreis ein.

Danach soll ein Näheverhältnis nur dann vorliegen, wenn

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