BFH Urteil vom 12.06.1991 - VII R 98/89 (NV)

Entscheidungsstichwort (Thema)

Quotakosten und Zollwert

Leitsatz (NV)

Fremdquotakosten sind nur dann nicht in den Zollwert einzubeziehen, wenn sie getrennt von dem gezahlten oder zu zahlenden Preis für die eingeführten Waren ausgewiesen sind. Der getrennte Ausweis muß spätestens im Zeitpunkt der Abfertigung der Waren zum freien Verkehr - beim Sammelzollverfahren im Zeitpunkt der Abgabe der Sammelzollanmeldung - vorliegen. Nach diesem Zeitpunkt kann eine Zollwertanmeldung, die keinen getrennten Ausweis der Quotakosten enthält, nicht mehr berichtigt werden.

Normenkette

ZWVO 1980 Art. 3 Abs. 1, 3 Buchst. a, Abs. 4 Buchst. a; Erstattungs-/ErlaßVO EWG Art. 2 Abs. 1; Erstattungs-/ErlaßVO EWG Art. 2 Abs. 2; ZG § 12 Abs. 3, 5

Tatbestand

Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) hat in den Jahren 1982 bis 1984 regelmäßig Textilerzeugnisse aus Hongkong eingeführt. Die Eingangsabgaben, die sich aufgrund von Zollanmeldungen im Sammelzollverfahren ergaben, sind von der Klägerin entrichtet worden. Mit Schreiben . . . beantragte die Klägerin beim Beklagten und Revisionskläger (Hauptzollamt - HZA -), ihr gemäß Art. 2 Abs. 2 der Verordnung (EWG) Nr. 1430/79 des Rates vom 2. Juli 1979 über die Erstattung oder den Erlaß von Eingangs- oder Ausfuhrabgaben (Erstattungs/ErlaßVO, Amtsblatt der Europäischen Gemeinschaften - AblEG - 1979 L 175 M) den auf die Fremdquotakosten entfallenden Zoll zu erstatten. Zur Begründung trug sie vor, ihre Lieferanten in Hongkong hätten sich in vielen Einfuhrfällen zur Erfüllung der Lieferverpflichtungen Quoten gegen ein saisonabhängiges Entgelt von anderen Firmen übertragen lassen. Nach dem Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Gemeinschaften (EuGH) vom 9. Februar 1984 Rs. 7/83 (EuGHE 1984, 609) gehörten Fremdquotakosten jedoch nicht zum Zollwert, so daß insoweit zuviel erhobene Abgaben zu erstatten seien. Da in den ursprünglichen Lieferantenrechnungen die Fremdquotakosten nicht gesondert ausgewiesen seien, weil dies nach der damaligen Rechtsauffassung ohne Bedeutung gewesen sei, werde sie korrigierte Rechnungen mit separatem Ausweis der Quotakosten nachreichen.

Das HZA lehnte den Erstattungsantrag ab. Der Einspruch, mit dem die Klägerin eine Entscheidung nur für die Einfuhrgeschäfte erbat, für die sie nachträglich erstellte Rechnungen mit getrenntem Ausweis der Quotakosten vorgelegt hatte, blieb erfolglos.

Das Finanzgericht (FG) gab der Klage der Klägerin im wesentlichen statt und verpflichtete das HZA, ihr einen Teilbetrag an Zoll zu erstatten.

Mit der vom FG zugelassenen Revision vertritt das HZA die Auffassung, Quotakosten seien nach dem EuGH-Urteil in EuGHE 1984, 609 nur dann nicht in den Zollwert einzubeziehen, wenn sie getrennt von dem für die Ware zu zahlenden Preis ausgewiesen würden. Der getrennte Ausweis müsse grundsätzlich im maßgebenden Zeitpunkt für die Ermittlung des Zollwerts (Art. 1 Abs. 1 Buchst. g der Verordnung (EWG) Nr. 1224/80 des Rates vom 28. Mai 1980 über den Zollwert der Waren - ZWVO 1980 -) geführt werden, es sei denn, die endgültige Festsetzung des Zollwerts werde nach Art. 11 ZWVO 1980 aufgeschoben oder es werde - wie im Sammelzollverfahren - nach § 12 Abs. 3 des Zollgesetzes (ZG) zugelassen, daß die vollständige Zollanmeldung, zu der auch die Zollwertanmeldung gehöre, zu einem späteren als dem maßgebenden Zeitpunkt abgegeben werde. Das setze aber voraus, daß der Zollwertanmelder im maßgebenden oder in dem nach § 12 Abs. 3 ZG zugelassenen Zeitpunkt der Zollstelle zumindest deutlich zu erkennen gebe, daß er getrennt ausgewiesene oder auszuweisende Kosten geltend machen wolle.

Diese sich aus Sinn und Zweck der ZWVO 1980 ergebende materielle Rechtslage werde durch die formelle verfahrensmäßige Regelung bestätigt, wie sie hinsichtlich der Abgabe der Zollwertanmeldung für den Normalfall der Einzelabfertigung vorgeschrieben sei. Nach Art. 1 Abs. 1 der Verordnung (EWG) Nr. 1496/80 der Kommission über die Anmeldung der Angaben über den Zollwert und über vorzulegende Unterlagen (AnmeldeVO) vom 11. Juni 1980 (ABlEG L 154 S. 16) müsse die Zollwertanmeldung auf dem in der Anlage zu dieser Verordnung abgedruckten Vordruck nach dem Muster D.V.1 erfolgen. Schon in diesem Vordruck (Feld 20 bis 22) müsse der Zollwertanmelder den getrennten Ausweis von Kosten geltend machen, die nicht in den Zollwert einbezogen werden sollten. Die Zollwertanmeldung auf dem Vordruck sei nach Art. 1 Abs. 1 der AnmeldeVO zusammen mit der Zollanmeldung, und zwar vollständig und ordnungsgemäß ausgefüllt, der Zollstelle im Zeitpunkt der Überführung der Waren in den zollrechtlich freien Verkehr - das sei der ,,maßgebende Zeitpunkt" i. S. des Art. 1 Abs. 1 Buchst. g ZWVO 1980 - vorzulegen. Wenn dabei in den Feldern 20 bis 22 des Vordrucks nichts eingetragen sei und der Zollwertanmelder vor der Freigabe der Ware auch nicht zu erkennen gegeben habe, daß die Anmeldung unvollständig sei, werde er später nicht mehr mit dem nachträglichen getrennten Ausweis gehört.

Die vorstehende Beurteilung müsse auch für das Sammelzollverfahren gelten, auch wenn hierbei die vollständige Zollanmeldung nicht schon im maßgebenden Zeitpunkt abgegeben werde und auch - wie im Streitfall - für die Angaben über den Zollwert nicht das Muster D.V.1 Verwendung finde. Im Streitfall stellten die von der Klägerin bei der Abgabe der Sammelzollanmeldungen jeweils angemeldeten Preise die vollständige Zahlung an den Verkäufer dar. Sie entsprächen den Bedingungen, die Art. 3 ZWVO 1980 für die Anerkennung als Transaktionswert aufstelle, und hätten deshalb als Zollwerte den Abgabenberechnungen zugrunde gelegt werden können. Die hiernach von der Klägerin selbst berechneten Abgabenbeträge stellten die nach den gesetzlichen Vorschriften geschuldeten Beträge dar, so daß für eine Erstattung kein Raum sei.

Entscheidungsgründe

Die Revision des HZA ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Abweisung der Klage (§ 126 Abs. 3 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung - FGO -).

1. Das HZA hat die Erstattung von Zollbeträgen, soweit diese auf Quotakosten entfallen, die der Klägerin bei der Einfuhr der Textilien in Rechnung gestellt worden sind, zu Recht abgelehnt. Nach Art. 2 Abs. 1 der Erstattungs/ErlaßVO werden Eingangsabgaben (auf Antrag, Abs. 2 Satz 1) insoweit erstattet, als den zuständigen Behörden nachgewiesen wird, daß der buchmäßig erfaßte Betrag die gesetzlich zu erhebenden Abgaben aus irgendeinem Grunde übersteigt. Die Voraussetzungen dieser Vorschrift liegen - entgegen der Auffassung des FG - nicht vor, weil die Eingangsabgaben für die von der Klägerin in den Streitjahren 1982 und 1983 aus Hongkong eingeführten Textilien in der gesetzlich geschuldeten Höhe erhoben worden sind. Sie sind auf der Grundlage des zutreffend ermittelten Zollwerts für die Waren festgesetzt worden. In den Zollwert waren die in den Rechnungspreisen enthaltenen Quotakosten einzubeziehen. Sie können nicht aufgrund des nachträglichen gesonderten Ausweises von dem Zollwert, den die Klägerin für den maßgebenden Zeitpunkt (Art. 1 Abs. 1 Buchst. g ZWVO 1980) in der zutreffenden Höhe angemeldet hat, abgezogen werden.

2. a) Als Zollwert der von der Klägerin eingeführten Textilien ist der Transaktionswert i. S. des Art. 3 Abs. 1 ZWVO 1980 angesetzt worden (vgl. auch Art. 2 Abs. 1 ZWVO 1980). Das ist der für die Waren bei einem Verkauf zur Ausfuhr in das Zollgebiet der Gemeinschaft tatsächlich gezahlte oder zu zahlende Preis, ggf. nach Berichtigung gemäß Art. 8 . . ., die hier nicht in Betracht kommt, weil Quotakosten unter den dort aufgezählten Hinzurechnungen nicht genannt sind. Nach Art. 3 Abs. 3 Buchst. a ZWVO 1980 ist der tatsächlich gezahlte oder zu zahlende Preis die vollständige Zahlung, die der Käufer an den Verkäufer . . . entrichtet oder zu entrichten hat; dieser Preis schließt alle Zahlungen ein, die als Bedingung für das Kaufgeschäft über die eingeführten Waren vom Käufer an den Verkäufer . . . tatsächlich entrichtet werden oder zu entrichten sind. Da die Klägerin an ihre Lieferanten als Bedingung für das Kaufgeschäft über die eingeführten Textilien auch die im Rechnungspreis enthaltenen Quotakosten zu zahlen hatte, gehörten diese nach Art. 3 Abs. 1 und Abs. 3 Buchst. a ZWVO 1980 zum Transaktionswert und damit zum Zollwert der eingeführten Waren. Das gilt jedenfalls insoweit, als die Quotakosten im Rechnungspreis nicht gesondert ausgewiesen waren.

b) Bei Quotakosten handelt es sich um Aufwendungen, die dem ausländischen Exporteur für die Erlangung von Exportlizenzen (Quoten) für die Durchführung von Exportgeschäften über Textilien in das Zollgebiet der Gemeinschaft entstehen und die auf den Käufer im Gebiet der Gemeinschaft abgewälzt werden. Bei den Quoten sind zu unterscheiden die Eigenquoten des Exporteurs, die im jeweiligen Exportland nach einem festgelegten System von der Regierung des betreffenden Landes kostenlos verteilt werden, und die sog. Fremdquoten, die ein Exporteur (Verkäufer), der nicht (mehr) über ausreichende Exportlizenzen verfügt, von einem anderen Quoteninhaber im Exportland - sofern dies dort rechtlich zulässig ist - hinzukauft (vgl. Zepf, Wertverzollung, 4. Aufl., Teil IV, Art. 3 A2.9.10 Abs. 1). In Hongkong können zugeteilte Eigenquoten nach dem dortigen Landesrecht legal vom ursprünglichen Quoteninhaber auf andere Personen übertragen und von jenem gegen Entgelt erworben werden (vgl. Merkblatt ,,Quotakosten bei Textilwaren", herausgegeben von der Oberfinanzdirektion - OFD - Köln - Zollwertgruppe -, abgedruckt bei Zepf, a.a.O., Teil V M 2, dort Ziff. 1.3 und 3.1.2). Das FG konnte somit im Streitfall zu Recht davon ausgehen, daß die Klägerin für ihre Einfuhren aus Hongkong Fremdquotakosten an ihre Verkäufer zu zahlen hatte. Nach den Feststellungen des FG ist die Quotenübertragung und der Export auf Fremdquoten von der Klägerin nachgewiesen worden.

Der EuGH hat im Urteil in EuGHE 1984, 609 entschieden, daß Quotakosten, die für den Erwerb von Exportkontingenten entstehen, nicht zum Zollwert der in die Gemeinschaft importierten Waren gehören. Die Entscheidung betrifft, wie sich aus dem zugrunde liegenden Sachverhalt, den Entscheidungsgründen und insbesondere der dem Gerichtshof gestellten Frage des vorlegenden FG ergibt, lediglich die auch im Streitfall maßgeblichen Fremdquotakosten, nämlich Kosten, die ein Exporteur (hier ebenfalls in Hongkong) für den Erwerb freier Quoten (Exportkontingente) dem Abnehmer in der Gemeinschaft gesondert berechnet. In dem vom EuGH entschiedenen Fall hatte ferner - im Gegensatz zum Streitfall - der Käufer mit seinem Antrag auf Abfertigung zum freien Verkehr als Zollwert den für die Ware berechneten Preis mit Ausnahme des Preises angemeldet, der ihm von dem Exporteur (Verkäufer) gesondert für die Quotakosten in Rechnung gestellt worden war (Abs. 5 der Urteilsgründe). Der Senat sieht darin einen entscheidungserheblichen Unterschied zum Streitfall. Er ist der Auffassung, daß Fremdquotakosten nach dem vorstehenden EuGH-Urteil nur dann nicht in den Zollwert einzubeziehen sind, wenn sie in dem für die Ermittlung des Zollwerts maßgebenden Zeitpunkt getrennt von dem für die eingeführten Waren gezahlten oder zu zahlenden Preis ausgewiesen werden (ebenso: Zepf, a.a.O., Teil V M 2 Merkblatt Quotakosten, Ziff. 1.2). Eine nachträgliche Aufteilung des einheitlichen Rechnungspreises in einen Preis für die Waren und die Quotakosten hält der Senat nach den Vorschriften des Gemeinschaftsrechts und des nationalen Zollrechts, die auch vom HZA in seiner Revisionserwiderung angeführt worden sind, für unzulässig.

3. Das Zollwertrecht setzt bei Aufwendungen oder Kosten, die vom Käufer im Zusammenhang mit der Einfuhr zu zahlen sind und die kraft ausdrücklicher Vorschriften nicht in den Zollwert einbezogen werden, allgemein voraus, daß sie getrennt von dem für die eingeführten Waren tatsächlich gezahlten oder zu zahlenden Preis ausgewiesen werden (so Art. 3 Abs. 4, Art. 15 Abs. 1 ZWVO 1980 und Art. 3 Abs. 1 und Abs. 2 Buchst. a der Verordnung (EWG) Nr. 1495/80 der Kommission zur Durchführung einiger Vorschriften der ZWVO 1980 vom 11. Juni 1980, ABlEG L 154 S. 14). In Anlehnung an diese Vorschriften müssen auch auf den Käufer abgewälzte Fremdquotakosten als vom Kaufpreis getrennte Kostenelemente erkennbar sein, wenn sie gemäß der Rechtsprechung des EuGH nicht in den Zollwert der Waren einbezogen werden sollen. Das folgt aus dem Gebot der Rechtssicherheit und der Zielsetzung der ZWVO 1980, mit der zur Förderung des internationalen Handelsverkehrs ein gerechtes, einheitliches und neutrales System für die Bewertung von Waren errichtet werden sollte.

a) Der EuGH hat im Urteil vom 18. April 1991 Rs. C 79/89 (Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung - HFR - 1991, 439) zu den in Art. 3 Abs. 4 Buchst. a ZWVO 1980 genannten Zahlungen für die Montage entschieden, daß sie in der Zollwertanmeldung getrennt von dem für die Waren tatsächlich gezahlten oder zu zahlendende Preis ausgewiesen sein müssen, um nach dieser Vorschrift vom Zollwert ausgenommen werden zu können. Zur Begründung hat er ausgeführt: Gemäß Art. 1 Abs. 1 Buchst. g ZWVO 1980 bezeichne der Ausdruck ,,maßgebender Zeitpunkt für die Ermittlung des Zollwerts" für Waren, die unmittelbar zum freien Verkehr abgefertigt werden, den Tag, an dem die Zollstelle die Willenserklärung des Zollbeteiligten über die Abfertigung der Waren zum freien Verkehr annehme. Nach Art. 1 Abs. 1 der AnmeldeVO und Art. 3 der Richtlinie 79/695/EWG des Rates vom 24. Juli 1979 zur Harmonisierung der Verfahren für die Überführung von Waren in den zollrechtlich freien Verkehr (ABlEG L 205 S. 19) müßten die Zollwertanmeldung und die Anmeldung zum freien Verkehr, der die Zollwertanmeldung beizufügen sei, alle zur ordnungsgemäßen Erhebung der Eingangsabgaben erforderlichen Angaben unter Beifügung der notwendigen Unterlagen enthalten. Der Anmelder dürfe die von der Zollstelle angenommenen Anmeldungen nach Art. 8 der Richtlinie 79/695/EWG nur berichtigen, sofern u. a. die Berichtigung beantragt worden sei, bevor die Waren zollrechtlich freigegeben worden seien. Somit könne - wie der Gerichtshof schon in seinem Urteil vom 6. Juni 1990 Rs.C 11/89 (HFR 1990, 462) festgestellt habe - ein Importeur, der bei der Zollwertanmeldung die Zahlung für die Montage nicht getrennt von dem tatsächlich gezahlten oder zu zahlenden Preis ausgewiesen habe, seine Anmeldung und folglich die Angaben zum Zollwert nicht mehr ändern, sobald die Zollstelle die Waren zollrechtlich freigegeben habe (Abs. 26 bis 29 der Urteilsgründe). Dieser Lösung stehe nicht die der Zollstelle nach Art. 6 Abs. 2 der Richtlinie 79/695/EWG eröffnete Möglichkeit entgegen, eine Anmeldung auf Antrag des Anmelders auch dann anzunehmen, wenn diese nicht alle in Art. 3 Abs. 1 genannten Angaben enthalte oder ihr nicht alle in Art. 3 Abs. 2 genannten Unterlagen beigefügt seien. Jede unvollständige Anmeldung müsse nämlich den Vermerk enthalten, welche Angaben oder Unterlagen fehlten (Abs. 30, 31 der Urteilsgründe).

b) In Anlehnung an diese Entscheidung zu den Montagekosten gemäß Art. 3 Abs. 4 ZWVO 1980 erscheint es gerechtfertigt zu erkennen, daß auch für die im Streitfall zu beurteilenden Fremdquotakosten nach Freigabe der Waren der erforderliche getrennte Ausweis nicht mehr nachgeholt werden kann. Auch bei ihnen ist - wie oben ausgeführt - der Ausschluß vom Zollwert an die Voraussetzung geknüpft, daß sie getrennt von dem Preis für die Waren ausgewiesen werden.

Diese Rechtsfolge ergibt sich auch aus dem hier maßgeblichen innerstaatlichen Recht, das somit in Einklang steht mit den vom EuGH zitierten Vorschriften des Gemeinschaftsrechts. Die zur Umsetzung der Richtlinie 79/695/EWG durch das 17. Gesetz zur Änderung des Zollgesetzes vom 12. September 1980 (BGBl I, 1695) erlassene Vorschrift des § 12 Abs. 5 ZG schließt eine Berichtigung der Zollanmeldung nach Freigabe des Zollguts aus.

c) Im Streitfall folgt eine Befugnis der Klägerin zum nachträglichen getrennten Ausweis der Quotakosten auch nicht daraus, daß ihr ein Sammelzollverfahren nach § 12 Abs. 3 ZG bewilligt worden ist. Nach dieser Vorschrift kann die Zollstelle unter bestimmten Voraussetzungen und Bedingungen zulassen, daß mit dem Zollantrag zunächst eine vereinfachte Zollanmeldung und nachträglich zu mehreren Zollanträgen, die innerhalb eines von der Zollstelle bestimmten Zeitraums gestellt sind, zusammengefaßte vollständige Zollanmeldungen (Sammelzollanmeldungen) abgegeben werden. Bei diesem Verfahren sind die vollständigen Angaben über den Zollwert jedenfalls bei den Sammelzollanmeldungen zu machen (vgl. § 20 Abs. 1 Nr. 8 der Allgemeinen Zollordnung - AZO -) und diesen die Rechnungen beizufügen, aus denen sich die gesondert ausgewiesenen Quotakosten oder sonstige Kosten ergeben, die nicht in den Zollwert einbezogen werden, wenn sie getrennt von dem Preis für die Waren ausgewiesen werden. Das ZG und die Richtlinie 79/695/EWG (vgl. Art. 18 Abs. 2, Art. 19 Abs. 5) lassen für das Sammelzollverfahren keine weitergehenden Berichtigungsmöglichkeiten der Zollanmeldung und der Angaben über den Zollwert zu.

Die Klägerin hat aber in ihren Sammelzollanmeldungen als Wert für die eingeführten Textilien die vollen Rechnungspreise unter Einschluß der Quotakosten angegeben. In den innerhalb der Abgabefrist für die Sammelzollanmeldungen vorgelegten Rechnungen waren die Quotakosten nicht gesondert von dem Preis für die Waren ausgewiesen. Ein getrennter Ausweis der Quotakosten kann deshalb nach der Berechnung und Festsetzung der Eingangsabgaben nicht mehr nachgeholt werden. Da die Klägerin innerhalb der nach § 12 Abs. 3 ZG, § 20 a Abs. 2 AZO für die Abgabe der Sammelzollanmeldungen bestimmten Frist nicht zu erkennen gegeben hat, daß sie aus dem angegebenen Rechnungspreis für die Waren noch bestimmte Kosten getrennt ausweisen wolle, damit sie in den Zollwert nicht einbezogen werden, liegen auch keine unvollständigen Anmeldungen i. S. des Art. 6 Abs. 2 und 3 der Richtlinie 79/ 695/EWG vor, die später unter Angabe der getrennt ausgewiesenen Quotakosten vervollständigt werden könnten (vgl. EuGH-Urteil Rs. C 79/89 Abs. 30, 31).

Die bei der Abgabe der Sammelzollanmeldungen von der Klägerin jeweils angemeldeten und an die Verkäufer zu zahlenden Rechnungspreise sind deshalb zutreffend als Zollwert berücksichtigt worden (Art. 3 Abs. 1, Abs. 3 Buchst. a ZWVO 1980). Eine Erstattung der auf die Quotakosten entfallenden Eingangsabgaben gemäß Art. 2 Erstattungs-/ErlaßVO kommt nicht in Betracht; denn wenn ein Importeur nicht in der Lage ist, im maßgeblichen Zeitpunkt die erforderlichen Nachweise beizubringen, um zu erreichen, daß bestimmte Faktoren bei der Berechnung des Zollwerts unberücksichtigt bleiben, so kann die Höhe der erhobenen Abgaben die gesetzlich geschuldeten Abgaben nicht übersteigen (EuGH-Urteil Rs. C 79/89 Abs. 34).

Fundstellen

Haufe-Index 417849

BFH/NV 1992, 281