Der IX. Senat des BFH hatte kürzlich in einem Verfahren wegen Aussetzung der Vollziehung eines Zinsbescheids schwerwiegende verfassungsrechtliche Zweifel hinsichtlich der Höhe von Nachzahlungszinsen für Verzinsungszeiträume ab dem 1.4.2015 geäußert. Darauf hat die Finanzverwaltung nun reagiert.
Verzinsung von Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis (nur) in gesetzlich vorgeschriebenen Fällen
Zinsen sind steuerliche Nebenleistungen zu der Steuer, zu der sie erhoben werden. Die Abgabenordnung (AO) unterscheidet zwischen
- Zinsen auf Steuernachforderungen und Steuererstattungen (§ 233a AO),
- Stundungszinsen (§ 234 AO),
- Hinterziehungszinsen (§ 235 AO),
- Zinsen auf Erstattungsbeträge (§ 236 AO) und
- Aussetzungszinsen (§ 237 AO).
Soweit nach den v. g. Vorschriften eine Zinspflicht besteht, ist jeder einzelne Anspruch aus dem Steuerschuldverhältnis zu verzinsen.
Zinshöhe seit mehr als 50 Jahren unverändert
In § 238 Abs. 1 Satz 1 AO ist bestimmt, dass der Zinssatz 0,5 % für jeden vollen Kalendermonat des Zinslaufs, mithin 6 % per anno beträgt. Der Gesetzgeber hat bei der Einführung dieser seit dem Jahr 1961 unverändert geltenden Zinshöhe die Typisierung des Zinssatzes mit dem Interesse an Praktikabilität und Verwaltungsvereinfachung begründet.
Die Erhebung von Zinsen ist bereits seit Inkrafttreten der Reichsabgabenordnung im Jahr 1919 aus den verschiedensten Gründen ein Dauerthema. In den letzten Jahren ist indes der Zinssatz von 0,5 % je Monat wegen der seit 2009 andauernden Niedrigzinsphase in den Fokus gerückt. Es wird – jedenfalls in Fällen, in denen Steuerpflichtigen mit Zinsen belastet werden - eingewandt, die vor Jahrzehnten in einem völlig anderen wirtschaftlichen Umfeld getroffene feste Zinssatztypisierung von 6 % pro Jahr sei verfassungswidrig. Dass der Zinssatz bei Steuererstattungen auch dem Steuerpflichtigen zugute kommen könne, sei irrelevant, da der mit Abstand faktisch begünstigte Hauptbegünstigte der bestehenden Verzinsungsregelung die Finanzverwaltung sei.
Aussagen des BVerfG betreffen "ältere" Zinszahlungszeiträume
Das BVerfG hatte im Jahr 2009 – allerdings für Verzinsungszeiträume 2003 bis 2006 - entschieden, dass der Gesetzgeber die Höhe von Nachzahlungszinsen ohne Verstoß gegen das Übermaßverbot auf 0,5 % pro Monat festsetzen durfte. Es handele sich um eine zulässige Typisierung im Interesse der Praktikabilität und Verwaltungsvereinfachung. Neben den mit einer Ermittlung des konkreten Zinsvorteils bzw. Zinsnachteils im Einzelfall verbundenen Problemen sei auch hier zu beachten, dass der Zinssatz nach § 233a AO i. V. m § 238 AO sowohl für als auch gegen den Steuerpflichtigen wirke (BVerfG Nichtannahmebeschluss vom 03.09.2009 - 1 BvR 2539/07, Haufe Index 2223004).
Fachgerichte stärkten Finanzverwaltung in der Vergangenheit den Rücken
Trotz vieler kritischer Stimmen in der Literatur, die den (derzeitigen) Zinssatz von 0,5 % monatlich für deutlich überhöht halten, sah der BFH in der Vergangenheit (noch) keine Veranlassung, eine Entscheidung des BVerfG über die Verfassungsmäßigkeit des § 238 Abs. 1 Satz 1 AO einzuholen.
Der IX. Senat des BFH vertrat indes die Auffassung, der zugunsten und auch zulasten des Steuerpflichtigen wirkende Zinssatz des § 238 Abs. 1 Satz 1 AO von 0,5 % für jeden Monat halte sich im Zinszeitraum 2004 bis 2011 beim Vergleich mit den Marktzinsen noch in einem der wirtschaftlichen Realität angemessenen Rahmen. Da die Verwendung des noch nicht zu Steuerzahlungen benötigten Kapitals von individuellen Finanzierungsentscheidungen des Steuerpflichtigen abhängig sei, seien für den Vergleich sowohl der Anlagezinssatz als auch der Darlehenszinssatz einzubeziehen. Hinsichtlich Letzterem sei nicht nur auf den Zinssatz für kurzfristige Fremdfinanzierungen abzustellen und sich möglicherweise am (höheren) Zinsniveau für unbesicherte Darlehen zu orientieren (BFH Urteile vom 01.07.2014 - IX R 31/13, Haufe Index 7258830 und vom 14.04.2015 - IX R 5/14, Haufe Index 8663800).
Der III. Senat des BFH war der Ansicht, dass die Höhe der Nachforderungszinsen (§ 233a Abs. 1 Satz 1 i. V. m. § 238 Abs. 1 Satz 1 AO) für in das Jahr 2013 fallende Verzinsungszeiträume weder gegen den Gleichheitssatz noch gegen das Übermaßverbot verstößt (BFH Urteil vom 09.11.2017 - III R 10/16, Haufe Index 11539357, zur Kommentierung).
Das FG Baden-Württemberg hat noch jüngst mit Beschluss vom 16.01.2018 - 2 V 3389/16 (Haufe Index 11653298) entschieden, dass keine ernstlichen Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit der gesetzlichen (Aussetzungs-)Zinsen für den dort strittigen Zinszeitraum von November 2012 bis September 2016 (und darüber hinaus) bestehen. Das FG weist jedoch darauf hin, dass sich die Interes-senlage bei Aussetzungszinsen deutlich von der bei der Verzinsung von Steuernachforderun-gen unterscheidet. Der Steuerpflichtige könne Aussetzungszinsen zumindest im Regelfall vermeiden, indem er die Steuerschuld bezahlt und sich zu einem günstigeren Zinssatz anderweitig refinanziert. Es hat allerdings die Beschwerde zum BFH mit der Begründung zugelassen, dass es an einer Grundsatzentscheidung fehlt, die hinreichende Maßstäbe dafür bietet, an welchen Vergleichszinssätzen der gesetzliche Zinssatz zu messen ist und bei welcher Überschreitung der gesetzliche Zinssatz verfassungswidrig wäre. Die zwischenzeitlich vom Steuerpflichtigen eingelegte Beschwerde ist beim BFH unter dem Az. VIII B 15/18 anhängig.
Zäsur für Verzinsungszeitraum ab April 2015 durch vorläufigen Rechtsschutz
Angesichts der "Apellentscheidung" des IX. Senats v. 1.7.2014, der kritischen Stimmen in der Steuerrechtsliteratur und insbesondere im Hinblick auf das verfestigte Zinsniveau kommt es nicht ganz überraschend, dass der IX. Senat des BFH mit Beschluss v. 25.4.2018, IX B 21/18, Haufe Index 11723775 (zur Kommentierung), die "Reißleine gezogen" und dem Antrag eines Steuerpflichtigen auf Aussetzung der Vollziehung des Bescheids über Nachzahlungszinsen für einen Verzinsungszeitraum ab 1.4.2015 entsprochen hat.
Nach Auffassung des IX. Senats begegnet die Zinshöhe in § 233a i. V. m. § 238 Abs. 1 Satz 1 AO durch ihre realitätsfremde Bemessung im Hinblick auf den allgemeinen Gleichheitsgrundsatz und das Übermaßverbot für Verzinsungszeiträume ab dem 1.4.2015 schwerwiegenden verfassungsrechtlichen Bedenken. Der gesetzlich festgelegte Zinssatz nach § 238 Abs. 1 Satz 1 AO überschreite angesichts der zu dieser Zeit bereits eingetretenen strukturellen und nachhaltigen Verfestigung des niedrigen Marktzinsniveaus den angemessenen Rahmen der wirtschaftlichen Realität in erheblichem Maße. Dem könne nicht entgegengehalten werden, dass bei Kassenkrediten für private Haushalte Zinssätze von rd. 14 % oder bei Girokontoüberziehungen Zinssätze von rd. 9 % anfielen. Insoweit handele es sich um Sonderfaktoren, die nicht als Referenzwerte für ein marktgerechtes Leitbild geeignet seien.
Verfassungsgerichtliche Klärung in 2018 zu erwarten
In dem Aussetzungsverfahren konnte - bzw. musste - der BFH die Problematik nicht dem BVerfG vorlegen. Denn bei der Aussetzung der Vollziehung geht es um die Gewährung vorläufigen Rechtsschutzes in einem summarischen Verfahren. Eine Vorlage an das BVerfG kommt hier nicht in Betracht.
Zur Frage, ob der gesetzliche Zinssatz für Verzinsungszeiträume nach dem 31.12.2009 bzw. 31.12.2011 verfassungsgemäß ist, liegen dem BVerfG jedoch seit längerer Zeit die Verfassungsbeschwerden 1 BvR 2237/14 und 1 BvR 2422/17 gegen verwaltungsgerichtliche Entscheidungen wegen der Höhe des Zinssatzes von Nachforderungszinsen zur Gewerbesteuer vor. Eine Entscheidung in diesen Verfahren wird in 2018 erwartet.
Finanzverwaltung gewährt nunmehr vorläufigen Rechtsschutz
Obwohl der III. Senat des BFH - nach Auffassung der Finanzverwaltung zutreffend - die Verfassungsmäßigkeit der Verzinsung für in das Jahr 2013 fallende Verzinsungszeiträume bestätigt hat, haben die obersten Finanzbehörden des Bundes und der Länder beschlossen, den Beschluss des IX. Senats des BFH vom 25.04.2018 - IX B 21/18, über den entschiedenen Einzelfall hinaus in allen Fällen, in denen eine vollziehbare Zinsfestsetzung vorliegt, in der der Zinssatz nach § 238 Abs. 1 Satz 1 AO zugrunde gelegt wird, für Verzinsungszeiträume ab dem 1.4.2015 anzuwenden und insoweit auf Antrag des Zinsschuldners im Einspruchsverfahren Aussetzung der Vollziehung zu gewähren (BMF, Schreiben v. 14.6.2018, IV A 3 - S 0465/18/10005-01).
Für die Zeit bis zu einer abschließenden Klärung dieser Rechtsfrage durch das BVerfG werden die obersten Finanzbehörden des Bundes und der Länder darüber hinaus mit geeigneten Maßnahmen Vorsorge treffen, dass die ausstehende Entscheidung des BVerfG in möglichst allen betroffenen Fällen zur Wirkung gebracht werden kann. Gegen Zinsfestsetzungen, die insoweit nicht vorläufig ergangen sind, bedarf es im Einzelfall allerdings - und zwar unabhängig davon, ob die Aussetzung der Vollziehung der Zinsfestsetzung beantragt wird - der Einlegung eines Einspruchs.
Praxishinweis zu Verzinsungszeiträumen vor dem 1.4.2015
Für Anträge auf Aussetzung der Vollziehung für Verzinsungszeiträume vor dem 1.4.2015 gelten indes die allgemeinen Grundsätze nach § 361 Abs. 2 Satz 2 AO für eine Vollziehungsaussetzung.
Wird die Verfassungswidrigkeit einer angewandten Norm geltend gemacht, muss der Steuerpflichtige im Hinblick auf den Geltungsanspruch jedes formell verfassungsgemäß zustande gekommenen Gesetzes allerdings zusätzlich ein besonderes berechtigtes Interesse an der Gewährung vorläufigen Rechtsschutzes haben. Geboten ist eine Interessenabwägung zwischen der einer Aussetzung der Vollziehung entgegenstehenden Gefährdung der öffentlichen Haushaltsführung und den für eine Aussetzung der Vollziehung sprechenden individuellen Interessen des Zinsschuldners an der Gewährung vorläufigen Rechtsschutzes. Als Ergebnis dieser Interessenabwägung kann somit trotz ernstlicher Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit einer angewandten Vorschrift eine Aussetzung der Vollziehung abzulehnen sein.