Eigengenutzte Wohnräume im Unternehmensvermögen

Die auf die Anschaffungs- oder Herstellungskosten (oder auf Erhaltungsmaßnahmen und Unterhaltskosten) entfallende Vorsteuer kann nach § 15 Abs. 1b UStG nicht abgezogen werden, soweit ein Gebäude für unternehmensfremde Zwecke verwendet wird. Dazu zählt eine Nutzung für eigene private Wohnzwecke, für eine unentgeltliche Zuwendung an das Personal oder für private Zwecke des Gesellschafters.

Zuordnungswahlrecht

Für teilunternehmerisch genutzte Gebäude besteht allerdings ein Zuordnungswahlrecht, wenn das Gebäude zu mindestens 10 % unternehmerisch genutzt wird (§ 15 Abs. 1 Satz 2 UStG). Die Zuordnungsentscheidung wird in der Regel durch die Geltendmachung des Vorsteuerabzugs in der Umsatzsteuervoranmeldung des ersten Leistungsbezugs bzw. bei Verausgabung einer Anzahlung nach außen hin dokumentiert. Ist ein Vorsteuerabzug zunächst nicht möglich, kann der Unternehmer durch eine gegenüber dem Finanzamt abgegebene schriftliche Erklärung dokumentieren, in welchem Umfang er das Gebäude dem Unternehmen zugeordnet hat.

Erstreckt sich der Herstellungsvorgang über mehr als ein Kalenderjahr, kann die Zuordnungsentscheidung für das sich im Herstellungsprozess befindliche Gebäude durch eine rechtzeitige schriftliche Erklärung im Jahr des Herstellungsbeginns dokumentiert werden.

Hinweis: In den Folgejahren ist dann eine erneute Dokumentation der Zuordnungsentscheidung nicht (mehr) erforderlich.

Zeitnahe Zuordnungsentscheidung

In diesem Zusammenhang ist zu beachten, dass die Zuordnungserklärung zeitnah abgegeben werden muss. Für nach dem 31.12.2017 bezogene Leistungen bzw. verausgabte Anzahlungen ist hierfür der 31.07. des Folgejahres maßgebend. Adressat der Dokumentation der Zuordnungsentscheidung ist das jeweils zuständige Finanzamt.

Wichtig: Aufgrund der Rechtsprechung des EuGH kann allerdings fraglich sein, ob diese starre Zuordnungsfrist unionsrechtlich haltbar ist (vgl. EuGH Urteil vom 25.07.2018 - C-140/17). Entsprechende Revisionsverfahren sind unter dem Aktenzeichen XI R 3/19 und XI R 7/19 beim BFH anhängig).

Hinweis: Entgegen einer in der Praxis oftmals anzutreffenden Auffassung ist eine Zuordnungsentscheidung nicht erforderlich, wenn das Gebäude zu 100 % unternehmerisch genutzt wird (z. B. insgesamt vermietetes Mehrfamilienhaus).

10 %-Grenze prüfen

Ob der unternehmerisch genutzte Anteil eines gemischt-genutzten Gebäudes mindestens 10 % beträgt, ist nach dem Verhältnis der gesamten Wohn- und Nutzfläche zu der unternehmerisch genutzten Fläche zu bestimmen. Wird danach die 10 %-Grenze erfüllt, kann das Gebäude insgesamt oder im Umfang der tatsächlichen unternehmerischen Verwendung dem Unternehmensvermögen zugeordnet werden.

Hinweis: Sinkt in einem späteren Zeitraum die unternehmerische Nutzung unter die 10 %-Grenze, kann der Unternehmer nicht dazu gezwungen werden, das Gebäude aus seinem Unternehmen zu entnehmen, sofern noch eine unternehmerische Nutzung stattfindet. Allerdings ist dann zu prüfen, ob eine Vorsteuerberichtigung nach § 15a Abs. 1 i.V.m. Abs. 6a UStG zu erfolgen hat.

Anbauten, Erweiterungen und Außenanlagen

Nachträgliche Herstellungskosten, Anbauten oder Erweiterungen sind, unabhängig davon, ob ein einheitlicher Nutzungs- und Funktionszusammenhang mit dem (Alt-)Gebäude besteht oder eine bautechnische Trennung möglich ist, eigenständige Zuordnungsobjekte im Sinne der Umsatzsteuer. Werden die nachträglichen Herstellungskosten ausschließlich für unternehmensfremde Zwecke genutzt, ist eine Zuordnung zum Unternehmensvermögen nicht möglich.

Nicht mit dem Gebäude zusammenhängende Bauwerke auf demselben Grundstück, wie z. B. Garagen, Swimmingpools oder Gartenhäuser, sind stets selbständig zu beurteilende Leistungsbezüge. Werden diese Bauwerke ausschließlich für unternehmensfremde Zwecke genutzt, können sie demnach nicht dem Unternehmen zugeordnet werden.

Leistungsbezüge im Zusammenhang mit der Errichtung einer Außenanlage können ohnehin nur insoweit dem Unternehmen zugeordnet werden, als tatsächlich eine unternehmerische Mitbenutzung erfolgt (Stellplätze, Zugang zum Gebäude). Bei Gartenanlagen geht die Finanzverwaltung in der Regel von einer ausschließlich unternehmensfremden Nutzung aus, so dass insoweit ein Vorsteuerabzug generell nicht in Betracht kommen dürfte.

Hinweis: Die Anschaffung einer Photovoltaikanlage ist ebenfalls ein eigenständiges Zuordnungsobjekt.

Übrigens: Für Gegenstände, die vor dem 01.01.2016 geliefert wurden, kann ein Vorsteuerabzug auch bei einer unternehmerischen Nutzung von weniger als 10 % in Betracht kommen (vgl. hierzu OFD Karlsruhe vom 13.8.2019, S 7300 – Karte 6). Dies hängt mit der zunächst fehlenden unionsrechtlichen Ermächtigung zusammen und betrifft allerdings nur die Zuordnung von Gegenständen, die teilweise für nicht wirtschaftliche Zwecke im engeren Sinne verwendet werden (vgl. hierzu Abschn. 2.3 Abs. 1a Satz 4 UStAE).

OFD Karlsruhe vom 13.8.2019, S 7300 – Karte 5