Bewertung mehrjähriger Kulturen in Baumschulbetrieben

Mehrjährige Kulturen sind Pflanzungen, die nach einer Gesamtkulturzeit der Pflanzen von mehr als einem Jahr einen einmaligen Ertrag liefern (z. B. Baumschulkulturen). Sie unterliegen der jährlichen Bestandsaufnahme und gehören zum Umlaufvermögen.

Nach § 6 Abs. 1 Nr. 2 EStG ist das Umlaufvermögen mit den Anschaffungs-, Herstellungskosten oder mit dem niedrigeren Teilwert zu bewerten. Wegen der Begriffe der Anschaffungs- und Herstellungskosten wird auf § 255 Abs. 1 und 2 HGB hingewiesen.

Vereinfachungsregelungen

Die jährliche Bestandsaufnahme wird erleichtert und die Bewertung des Umlaufvermögens kann im Wege der Schätzung eines Pflanzenbestandswerts wie folgt vereinfacht werden:

1. Pflanzenwert

Die am Bilanzstichtag eines Wirtschaftsjahres vorhandenen Pflanzen (Aufschulware - R 15.5 Abs. 5 Satz 3 EStR 2012) sowie das Saatgut werden aus Vereinfachungsgründen auf die zu bewertende Baumschulfläche bezogen (Pflanzenwert). Dabei wird unterstellt, dass zugekauftes Pflanz- bzw. Saatgut verwendet wird und dieses nicht zum Verkauf als Handelsware (R 15.5 Abs. 5 Satz 7 EStR 2012) bestimmt ist.Zur Ermittlung des Pflanzenwerts werden die Anschaffungskosten für Aufschulware (Jungpflanzen, Sämlinge, Stecklinge, etc.) und Saatgut des laufenden Wirtschaftsjahres herangezogen. Aus den Aufzeichnungen der einzelnen Wirtschaftsjahre über den Zukauf muss ersichtlich sein, welche Ware der Aufschulung und welche als Handelsware dienen.

2. Flächenwert

Zur Baumschulbetriebsfläche gehören die selbst bewirtschafteten Flächen eines Betriebs sowie sämtliche Hof- und Gebäudeflächen, die zur Erzeugung und Vermarktung von mehrjährigen Kulturen bestimmt sind. Hierzu gehören auch die Flächen, auf denen Pflanzen zur Vervollständigung der üblichen Produktpalette stehen. Maßgeblich ist die am Bilanzstichtag auf der Grundlage des Automatisierten Liegenschaftskatasters nachgewiesene Flächengröße.

Zu bewertende Baumschulfläche

Die der Bewertung zu Grunde zu legende Fläche ist wie folgt zu ermitteln:

Der Abschlag von 20 % berücksichtigt Besonderheiten (wie z. B. Wegeflächen, Wendeplätze, etc.). Die zu bewertende Fläche ist zur Bestimmung des zutreffenden Flächenwertes ggf. in Flächen mit Forstpflanzen, übrige Flächen und Flächen für Pflanzen in Töpfen und Containern aufzuteilen.

Zur Ermittlung des Flächenwerts sind je Hektar (ha) zu bewertender Fläche anzusetzen

• für Flächen bzw. Flächenanteile mit Forstpflanzen 4.200 EUR/ha,
• für Flächen bzw. Flächenanteile aller übrigen Pflanzen 8.200 EUR/ha.

Werden Pflanzen in Töpfen und/oder Containern erzeugt oder vermarktet, so ist der Flächenwert um 40 % zu erhöhen. Für Pflanzen auf Schau-, Ausstellungs- und Verkaufsflächen gilt dies entsprechend.

Die Baumschulbetriebsfläche muss sich aus dem nach § 142 AO bzw. R 13.6 EStR 2012 zu führenden Anbauverzeichnis ergeben und die Hof- und Gebäudeflächen müssen anhand anderer geeigneter Unterlagen nachgewiesen werden können. Bei der Übermittlung der Inhalte der Bilanz sowie der Gewinn- und Verlustrechnung nach § 5b EStG durch Datenfernübertragung ist die Berechnung des Pflanzen- und Flächenwerts anhand des Anbauverzeichnisses oder einer Flächenzusammenstellung im Berichtsteil darzulegen. Andernfalls ist als vereinfachter Nachweis die Berechnung des Pflanzen- und Flächenwerts als Anlage der Bilanz beizufügen.

Der Pflanzenbestandswert eines Wirtschaftsjahres setzt sich aus dem Pflanzenwert und dem Flächenwert zusammen. Zur Berücksichtigung der durchschnittlichen Umtriebszeit mehrjähriger Kulturen ist der aktivierte Pflanzenwert eines Wirtschaftsjahres in den nachfolgenden Wirtschaftsjahren zu mindern. Am Bilanzstichtag nach der ersten Bilanzierung ist der jeweilige Pflanzenwert eines Wirtschaftsjahres für Pflanzen in Töpfen und Containern mit 0 %, für Forstpflanzen mit 30 % und für alle übrigen Pflanzen (einschließlich der Pflanzen auf Schau-, Ausstellungs- und Verkaufsflächen) mit 50 % seines ursprünglichen Werts in der Bilanz auszuweisen; am darauffolgenden Bilanzstichtag ist dieser Pflanzenwert für die Forstpflanzen und die übrigen Pflanzen mit 0 EUR anzusetzen.

Sachlicher Geltungsbereich

Die mehrjährigen Kulturen eines Baumschulbetriebs sind unabhängig vom Vorliegen eines Betriebs der Land- und Forstwirtschaft oder eines Gewerbebetriebs insgesamt entweder nach den vorstehenden Vereinfachungsregelungen oder nach den allgemeinen Grundsätzen zu erfassen und zu bewerten. Wurde die Anwendung der Vereinfachungsregelungen gewählt, sind diese Methoden grundsätzlich beizubehalten und gelten für die gesamte Baumschulbetriebsfläche. Eine Bewertung mit dem niedrigeren Teilwert ist in diesen Fällen ausgeschlossen. Die Vereinfachungsregelungen dürfen nicht bzw. nicht mehr in Anspruch genommen werden, wenn die mehrjährigen Kulturen in einer Schlussbilanz des Betriebs für vorangegangene Wirtschaftsjahre, bei einem Wechsel zum Betriebsvermögensvergleich oder erstmals in einer Bilanz als Umlaufvermögen mit den tatsächlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten ausgewiesen wurden.

Zeitlicher Geltungsbereich

Die vorstehenden Regelungen gelten erstmals für das Wirtschaftsjahr 2013/2014 bzw. das mit dem Kalenderjahr 2014 übereinstimmende Wirtschaftsjahr. Sie sind letztmals für das Wirtschaftsjahr 2017/2018 bzw. das mit dem Kalenderjahr 2018 übereinstimmende Wirtschaftsjahr anzuwenden.

Übergangsregelung

Bei der Anwendung der neuen Vereinfachungsregelungen zur Erfassung und Bewertung der Pflanzen und des Saatguts kann im Vergleich zu der Anwendung der bisherigen Grundsätze im Wirtschaftsjahr 2014/2015 bzw. 2015 ein Gewinn entstehen. Dieser ergibt sich aus der Gegenüberstellung der neuen und der bisherigen Bewertungsmethode am maßgeblichen Bilanzstichtag im Wirtschaftsjahr 2014/2015 bzw. 2015. Der Steuerpflichtige kann deshalb in Höhe von höchstens vier Fünfteln des durch die Anwendung der Vereinfachungsregelung entstehenden Gewinns in der Schlussbilanz des Wirtschaftsjahres eine den steuerlichen Gewinn mindernde Rücklage bilden. Die Rücklage ist in den folgenden Wirtschaftsjahren mit mindestens einem Viertel der höchstmöglichen Rücklage gewinnerhöhend aufzulösen.

Das BMF veranschaulicht den Sachverhalt in seinem Schreiben mit einem ausführlichen Beispiel.

BMF, Schreiben v. 27.6.2014, IV D 4 - S 2163/14/10001