Erbschaftsteuer-Reform 2009: Analyse des Reformwerks / 3.2 Neuerungen beim Grundvermögen

Beim Grundvermögen sind zwar ebenfalls weitreichende Änderungen zu verzeichnen, diese betreffen jedoch schwerpunktmäßig die Bewertung des Grundvermögens, nicht die Besteuerung im Rahmen des Erbschaftsteuergesetzes. Hier sind als Neuerungen lediglich § 13 Nr. 4a–c ErbStG und § 13c ErbStG verbunden mit der damit korrespondierenden Regelung des § 10 Abs. 6 Satz 5 ErbStG, der den Abzug von Verbindlichkeiten auf den zur Besteuerung herangezogenen Anteil des Grundvermögens beschränkt, zu beachten.

3.2.1 Steuerbefreiung für das Familienwohnheim, § 13 Nr. 4a–c ErbStG

Schon nach altem Recht konnte ein selbst genutztes Familienwohnheim unter Ehegatten zu Lebzeiten steuerfrei übertragen werden (§ 13 Abs. 1 Nr. 4a ErbStG a. F.). Diese Regelung ist nunmehr in einigen Punkten konkretisiert worden. Zusätzlich wurden die Ziffern 4b und c eingefügt, die unter bestimmten Voraussetzungen die steuerfreie Übertragung des selbst genutzten Familienheims von Todes wegen auf den Ehegatten (§ 13 Abs. 1 Nr. 4b ErbStG) bzw. auf die Kinder (§ 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG) ermöglichen.

Hinweis

Der Gesamtkomplex kann holzschnittartig wie folgt zusammengefasst werden:

• Übertragung des Familienheims unter Lebenden zwischen Ehegatten war bereits nach altem Recht gem. § 13 Abs. 1 Nr. 4a ErbStG steuerfrei möglich.

• Nach neuem Recht nunmehr zusätzlich ohne betragsmäßige Grenze bei Erwerben von Todes wegen möglich, wenn

  • der Erblasser im Familienwohnheim bis zum Tod gewohnt hat oder zwingende Gründe dies verhinderten,
  • der Erwerber, also der Ehegatte, Lebenspartner oder Kinder das Familienwohnheim selbst unverzüglich bewohnen,
  • die Selbstnutzung mindestens zehn Jahre andauert oder zwingende Gründe dies verhindern,
  • bei Übertragung auf Kinder die Wohnfläche 200 m² nicht übersteigt.

Einzelheiten vgl. "Erbschaftsteuer-Reform 2009: Auswirkungen auf die Gestaltungspraxis, Die einzelnen Verschonungsregeln für Immobilien".

3.2.2 Steuerbefreiung für zu Wohnzwecken vermietete Grundstücke, § 13c ErbStG

§ 13c ErbStG sieht einen Abschlag von der Bemessungsgrundlage bei zu Wohnzwecken vermieteten Grundstücken und Grundstücksteilen i. H. v. zehn Prozent vor (§ 13c Abs. 1, Abs. 3 ErbStG). Vorausetzung hierfür ist, dass

• die Immobilie (Teile davon) zu Wohnzwecken vermietet ist,
• die Immobilie im Inland, einem Mitgliedstaat der EU/EWR gelegen ist,
• die Immobilie nicht zum begünstigten Betriebsvermögen oder begünstigten Vermögen eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebs im Sinne des § 13a ErbStG gehört.

Auch insoweit ist eine Europäisierung des Erbschaftsteuerrechts festzustellen, als § 13c ErbStG nunmehr die Steuerbefreiung für im EU-/EWR-Ausland vorsieht.

Da als Voraussetzung für die Steuerbefreiung nach § 13c ErbStG neben der Vermietung zu Wohnzwecken und der Lage der Immobilie im EU-/EWR-Ausland nur erforderlich ist, dass eine Begünstigung nach § 13a ErbStG nicht vorliegt, sind daher nach dem Gesetzeswortlaut auch Betriebsvermögen/land- und forstwirtschaftliches Vermögen von der Begünstigung des § 13c ErbStG umfasst, sofern sie zu Wohnzwecken vermietet sind und beispielsweise wegen der Qualifikation als Verwaltungsvermögen nicht als Betriebsvermögen/land- und forstwirtschaftliches Vermögen i. S. d. § 13a ErbStG anzusehen sind. Derartige Fälle können beispielsweise bei Wohnungsunternehmen oder bei Werkswohnungen eintreten.

Im Gegensatz zu der Steuerbefreiung bei Betriebsvermögen/land- und forstwirtschaftlichem Vermögen, die eine Behaltensfrist von sieben bzw. zehn Jahren vorsieht, ist für die dauerhafte Geltendmachung der Steuerbefreiung nach § 13c ErbStG das Einhalten einer Behaltensfrist nicht erforderlich. Der Erbe/Beschenkte kann daher das erworbene Grundstück unmittelbar nach dem Erwerb veräußern, ohne dass ihm die Vergünstigung des § 13c ErbStG nachträglich versagt wird. Eine Grenze ist allenfalls im Rahmen des § 42 AO gezogen.

§ 13c ErbStG gilt auch für zu Wohnzwecken vermietete Grundstücksteile. Fallen nach § 13c ErbStG begünstigte Teile einer Immobilie mit nicht begünstigten Immobilienteilen zusammen, so ist die Immobilie für die Ermittlung des nach § 13c ErbStG begünstigten Teils aufzuteilen.

Von der Steuerbefreiung nach § 13c ErbStG nicht begünstigt ist ein Erbe, der das erworbene Grundstück aufgrund letztwilliger Verfügung des Erblassers oder rechtsgeschäftlicher Verfügung des Erblassers oder Schenkers auf einen Dritten übertragen muss. Ist daher der Erbe mit einem Grundstücksvermächtnis belastet, kann er die Steuerbegünstigungen des § 13c ErbStG nicht in Anspruch nehmen (§ 13c Abs. 2 ErbStG). Hierdurch entsteht ihm allerdings kein Nachteil, da er einerseits zwar das Grundstück mit dem gemeinen Wert als Teil der Erbmasse erfassen muss, zum andern aber die aus dem Testament resultierende Vermächtnislast betragsidentisch bereicherungsmindernd abziehen kann. Der Vermächtnisnehmer kann sodann die Steuerbegünstigung des § 13c ErbStG in Anspruch nehmen.

3.2.3 Schulden und Lasten, § 10 Abs. 6 Satz 5 ErbStG

§ 10 Abs. 6 Satz 5 ErbStG enthält – entsprechend zum § 10 Abs. 6 Satz 4 ErbStG für begünstigtes Betriebsvermögen – eine Begrenzung des Abzugs von Schulden und Lasten, die mit nach § 13c ErbStG befreitem Vermögen im wirtschaftlichen Zusammenhang stehen. Danach sind ...