Bilanz Check-up 2022: Nationale Rechnungslegung / 1.5.3 Grünstromzertifikate/Herkunftsnachweise

1.5.3.1 Überblick

Mit einem Grünstromzertifikat wird der Nachweis erbracht, dass der verkaufte Strom (1 MWh) aus erneuerbarer Energie (EE) erzeugt wurde. In Deutschland wird es daher auch als Herkunftsnachweis bezeichnet. Die Ausgabe der deutschen Herkunftsnachweise erfolgt auf Antrag des Stromproduzenten beim Umweltbundesamt und durch Hinterlegung des Zertifikats im Herkunftsnachweisregister. Der Stromproduzent kann das Zertifikat an Energieversorger oder Stromhändler veräußern und es im Register auf diese übertragen. Seit 2013 darf ein Energieversorger Strom nur dann als solchen aus erneuerbaren Energien kennzeichnen (bspw. durch Ausweis auf der Stromrechnung an den Stromverbraucher), wenn er für die gelieferte EE-Strommenge Herkunftsnachweise im Herkunftsnachweisregister entwertet hat. Dadurch wird zudem eine Doppelvermarktung ausgeschlossen. Für Strom, der mit staatlich geförderten EEG-Anlagen erzeugt wurde, werden keine Herkunftsnachweise vergeben (Doppelvermarktungsverbot). Die Herkunftsnachweise stellen somit die Erzeugung von EE-Strom aus nicht EEG-geförderten Anlagen dar.

Anders als bei den Emissionszertifikaten, bei denen Treibhausgas-emittierende bzw. Brennstoffe in Verkehr bringende Unternehmen verpflichtet sind, entsprechende Berechtigungen zu erwerben, besteht bei Grünstromzertifikaten die Grundannahme darin, dass Stromverbrauchern daran gelegen ist, Strom nachweislich aus erneuerbaren Energien zu beziehen und diese dafür einen höheren Strompreis in Kauf nehmen. Der Mechanismus stellt somit keine (staatliche) Verpflichtung für die beteiligten Akteure dar, vielmehr soll die Nachfrage nach EE-Strom und der höhere Preis zum Ausbau der Stromproduktion aus erneuerbaren Energien führen. Stromverbrauchende Industrieunternehmen wiederum können den Bezug von EE-Strom bspw. öffentlichkeitswirksam oder zu Marketingzwecken nutzen. Den (Zusatz-)Preis für den EE-Strom bzw. das Herkunftszertifikat bestimmen – anders als bei den Emissionszertifikaten – allein Angebot und Nachfrage.

1.5.3.2 Bilanzielle Behandlung

Hinsichtlich der bilanziellen Behandlung sind bei Grünstromzertifikaten bzw. Herkunftsnachweisen die Akteure Anlagenbetreiber/Stromproduzenten, Energieversorger/Händler und Stromverbraucher zu unterscheiden.

In Anlehnung an die Kriterien des DRS 24 Immaterielle Vermögensgegenstände, insbesondere die Einzelverwertbarkeit, dürfte es sich auch bei Grünstromzertifikaten um immaterielle Vermögensgegenstände handeln. Da deutsche Herkunftsnachweise gem. § 17 Abs. 4 HkNDV innerhalb von 12 Monaten nach der EE-Stromerzeugung entwertet bzw. ansonsten gelöscht werden, können sie nicht dauernd dem Geschäftsbetrieb dienen und nur einmalig verwendet werden, weshalb sie grundsätzlich dem Umlaufvermögen zuzuordnen sind.

Anlagenbetreiber/Stromproduzenten

Anlagenbetreibern/Stromproduzenten von EE-Strom werden auf Antrag und in Abhängigkeit von der produzierten EE-Strommenge Herkunftsnachweise im Register eingetragen. Die Veräußerung der Zertifikate kann gleichzeitig mit dem Verkauf des EE-Stroms oder auch nachgelagert erfolgen. Insbesondere im letzten Fall dürfte es sich bei dem Herkunftsnachweis zum Bilanzstichtag um einen selbst geschaffenen immateriellen Vermögensgegenstand des Umlaufvermögens handeln, der zu Herstellungskosten zu bewerten und in der Bilanz anzusetzen ist. Prinzipiell fallen bei Anlagen zur Stromerzeugung aus erneuerbaren Energien (wie Wind- oder Solarparks) keine nennenswerten Material- oder Fertigungskosten für die Stromproduktion an. Die Herstellungskosten könnten daher bspw. angemessene Teile der Gemeinkosten und des Werteverzehrs des Anlagevermögens umfassen. Problematisch könnte jedoch sein, wie eine angemessene Aufteilung dieser Kosten für den erzeugten EE-Strom und für die Herkunftsnachweise erfolgt. Die (separate) Veräußerung von Herkunftsnachweisen an Energieversorger/Händler oder Stromverbraucher sollte u. E. (wie auch der EE-Strom selbst) grundsätzlich innerhalb der Umsatzerlöse ausgewiesen werden.

Energieversorger/Händler

Aus Sicht der Energieversorger/Händler handelt es sich bei den (zusammen oder getrennt vom Strombezug) gekauften Herkunftsnachweisen um erworbene immaterielle Vermögensgegenstände des Umlaufvermögens, weil sie zum Zweck der Weiterveräußerung (Händler) oder Verwendung (Stromverbraucher) erworben wurden. Damit dürfte es sich bilanziell um Handelswaren handeln, die innerhalb der Vorräte auszuweisen sind. Liegen dagegen die zur Veräußerung vorgesehenen Vermögensgegenstände außerhalb des normalen Absatzprogramms des Unternehmens, erscheint ein Ausweis in den sonstigen Vermögensgegenständen sachgerecht. Die Zugangsbewertung richtet sich nach den Anschaffungskosten für die Zertifikate, die Folgebewertung nach den Bewertungsgrundsätzen für Vermögensgegenstände des Umlaufvermögens, insbesondere dem strengen Niederstwertprinzip.

Hinweis

Fraglich ist, ob auf eine Abwertung der Herkunftsnachweise verzichtet werden kann, wenn durch einen bereits abgeschlossenen Auftrag oder in anderer Form verlässlich nachgewiesen werden kann, dass eine m...