Ulrike Fuldner

1.1 GmbH-Geschäftsführer ohne Mehrheitsanteile

Der Gesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH ist regelmäßig Arbeitnehmer i. S. d. Lohnsteuerrechts.[1] Die von ihm bezogenen Vergütungen sind steuerpflichtiger Arbeitslohn, soweit sie der Bedeutung seiner Arbeitsleistung angemessen sind, d. h., im Zweifel für die gleiche Leistung auch einem Fremden gezahlt würden. Ist dies nicht der Fall, ist eine verdeckte Gewinnausschüttung an den Gesellschafter anzunehmen, z. B. bei Überstundenvergütungen, die der Gesellschafter-Geschäftsführer von der GmbH erhält[2], und bei steuerfreien Zuschlägen für Sonntags-, Feiertags- oder Nachtarbeit.[3]

Angemessenheit der Vergütung

Gleiches gilt für ein überhöhtes Gehalt. Im Ergebnis kommt es darauf an, ob der Vergütungsbestandteil, den der Gesellschafter-Geschäftsführer erhält, auf einer steuerlich anzuerkennenden vertraglichen Rechtsgrundlage oder auf dem Gesellschaftsverhältnis beruht.

Verdeckte Gewinnausschüttung

Eine verdeckte Gewinnausschüttung[4] führt bei Gesellschafter-Geschäftsführern zu Einkünften aus Kapitalvermögen.[5]

[1] BFH, Urteil v. 23.4.2009, VI R 81/06, BStBl 2012 II S. 262; BFH, Urteil v. 29.3.2017, I R 48/16, BFH/NV 2017 S. 1316.
[2] BFH, Urteil v. 19.3.1997, I R 75/96, BStBl 1997 II S. 577; BFH, Urteil v. 27.3.2001, I R 40/00, BStBl 2001 II S. 655.
[3] BFH, Urteil v. 14.7.2004, I R 111/03, BStBl 2005 II S. 307; BFH, Urteil v. 3.8.2005, I R 7/05, BFH/NV 2006 S. 131; BFH, Urteil v. 13.12.2006, VIII R 31/05, BStBl 2007 II S. 393; FG Münster, Urteil v. 14.4.2015, 1 K 3431/13 E.
[4] R 8.5 KStR 2022.
[5] § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG.

1.2 Beherrschende GmbH-Geschäftsführer

Bei beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführern (mehr als 50 % der Anteile bzw. umfassender Sperrminorität)[1] muss darüber hinaus beachtet werden, dass die Gewährung eines Vorteils stets einer klaren, zivilrechtlich wirksamen und vorab getroffenen Vereinbarung bedarf (Rückwirkungsverbot), um eine verdeckte Gewinnausschüttung zu vermeiden.[2]

So wird z. B. dem GmbH-Geschäftsführer für die Privatnutzung eines Pkw aufgrund fremdüblicher Vereinbarung im Anstellungsvertrag keine verdeckte Gewinnausschüttung zugerechnet. Der Wert der Privatnutzung ist stattdessen Gehaltsbestandteil bei den Einkünften gemäß § § 19 EStG.[3]

Eine mit einer Gehaltserhöhung verbundene Umwandlung von Barlohnansprüchen des beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführers in Ansprüche aus einem Zeitwertkonten-Modell ist eine verdeckte Gewinnausschüttung der Kapitalgesellschaft.[4]

Informiert der Alleingesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH seinen Steuerberater zum Zwecke der Fertigung der Lohnsteueranmeldung über die Höhe seines Arbeitslohns, ist das eine Tatsachenmitteilung. Es ist kein konkludenter Verzicht des Geschäftsführers auf die ihm nach seinem Anstellungsvertrag zustehenden Sondervergütungen. Die fehlende Verbuchung der Sondervergütungen kann ebenfalls nicht als Verzicht beurteilt werden.[5]

[1] BFH, Urteil v. 15.3.2000, I R 40/99, BStBl 2000 II S. 504; BFH, Beschluss v. 29.7.2009, I B 12/09, BFH/NV 2010 S. 66.
[2] R 8.5 Abs. 2 KStR 2022,

FG Münster, Urteil v. 17.12.2020, 9 V 3073/20 E: Monatlich stark schwankende Vergütung an den Gesellschafter-Geschäftsführer.

[3] FG Münster, Urteil v. 11.10.2019, 13 K 172/17 E.
[4] BFH, Urteil v. 11.11.2015, I R 26/15, BStBl 2016 II S. 489; FG Rheinland-Pfalz v. 21.12.2016, 1 K 1381/14,

s. Arbeitszeitkonto.

[5] FG Mecklenburg-Vorpommern, Urteil v. 20.7.2022, 3 K 149/20.

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