Frotscher/Geurts, EStG § 40 Pauschalierung der Lohnsteuer in besonderen Fällen

1 Allgemeines

1.1 Überblick

 

Rz. 1

§ 40 EStG gehört zu den Regelungen über das LSt-Verfahren. Die Vorschrift enthält 3 deutlich voneinander abgegrenzte Teile. § 40 Abs. 1 und 2 EStG regeln jeweils eine Gruppe von Pauschalierungstatbeständen mit unterschiedlichen Rechtsfolgen. Bei den Tatbeständen des § 40 Abs. 1 EStG ist die pauschale LSt mit dem durchschnittlichen Steuersatz zu ermitteln, bei den Tatbeständen des § 40 Abs. 2 EStG greift ein fester Pauschsteuersatz ein. Abs. 2 ist aufgrund des Wortlauts ("abweichend von Abs. 1") lex specialis zu Abs. 1; der Arbeitgeber hat damit kein Wahlrecht zwischen beiden Pauschalierungstatbeständen.[1]§ 40 Abs. 3 EStG enthält allgemeine Bestimmungen über die Folgen der Pauschalierung, die nicht nur für die Pauschalierungstatbestände in Abs. 1 und 2, sondern aufgrund von Verweisungen auch für die Pauschalierung nach § 40a EStG (§ 40a Abs. 5 EStG) und § 40b EStG (§ 40b Abs. 5 S. 1 EStG) sowie für die Pauschalierung nach § 37a EStG (§ 37a Abs. 2 S. 1 EStG) und § 37b EStG (§ 37b Abs. 3 S. 2 EStG) gelten.

 

Rz. 2

Zweck der Pauschalierung nach § 40 EStG ist eine Vereinfachung des LSt-Verfahrens. In bestimmten Fällen hat der Arbeitgeber die Möglichkeit, von einer Berechnung und Erhebung der LSt nach den §§ 38ff. EStG abzusehen und stattdessen eine pauschale LSt zu erheben.

§ 40 EStG bezweckt weder eine materielle Begünstigung des Arbeitgebers noch des Arbeitnehmers. Dies ergibt sich daraus, dass bei Abs. 1 der durchschnittliche Steuersatz zu ermitteln ist; die pauschale LSt soll also so erhoben werden, wie sie bei der Einzelberechnung der LSt angefallen wäre. Eine Steuerbegünstigung soll damit ausgeschlossen werden. Auch soweit für die pauschale LSt in Abs. 2 ein fester Pauschsteuersatz vorgeschrieben ist, werden mögliche Begünstigungseffekte eingeschränkt, indem die Pauschalierung nur für Leistungen zugelassen wird, die zusätzlich zum ohnehin vereinbarten Arbeitslohn erbracht werden.

 

Rz. 3

Die Pauschalierungen nach § 40 EStG und § 40a EStG schließen sich gegenseitig aus. Es handelt sich um unterschiedliche Tatbestände, die nicht zusammen vorliegen können. Eine Pauschalierung nach § 40 EStG kann aber in Betracht kommen, wenn die nach § 40a EStG vorgenommene Pauschalierung unzulässig ist (Rz. 10; zum Verhältnis zur Pauschalierung nach § 40b EStG vgl. § 40b EStG Rz. 3).

Die Pauschalierungen nach § 40 EStG werden durch die Pauschalierung der ESt für betrieblich veranlasste Sachzuwendungen und Geschenke i. S. d. § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 1 EStG nach § 37b Abs. 1 EStG ergänzt. Die Pauschalierung nach § 37b Abs. 1 EStG findet keine Anwendung in den Fällen des § 40 Abs. 2 EStG oder wenn die Zuwendungen bereits nach § 40 Abs. 1 EStG pauschaliert worden sind (§ 37b Abs. 2 S. 2 EStG). Die Pauschalierung nach § 40 Abs. 1 EStG kann jedoch zugunsten einer Pauschalierung nach § 37b EStG rückabgewickelt werden, wenn diese einheitlich für alle betroffenen Arbeitnehmer vorgenommen wird.[2]

Da die Pauschalierung nach § 37b EStG bis zur Bestandskraft der Steueranmeldung widerrufen werden kann, ist auch ein umgekehrter Wechsel zur Pauschalierung nach § 40 Abs. 1 EStG möglich.[3]

[1] Trzaskalik, in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 40 EStG Rz. B.1; a. A. FG Rheinland-Pfalz v. 16.10.2014, 4 K 1182/13, EFG 2015, 134, Haufe-Index 7446022, bestätigt durch BFH v. 24.9.2015, VI R 69/14, BFH/NV 2916, 131; Thürmer, in Blümich, EStG/KStG/GewStG, § 40 EStG Rz. 86; Wagner, in H/H/R, EStG/KStG, § 40 EStG Rz. 33; Krüger, in Schmidt, EStG, 2020, § 40 EStG Rz. 11.

1.2 Rechtsentwicklung

 

Rz. 4

Die Möglichkeit der Pauschalierung ist im EStG bereits seit 1957 enthalten. § 40 EStG erhielt seine heutige Gestalt durch G. v. 5.8.1974.[1]

Durch G. v. 20.2.2013[2] wurden weitere redaktionelle Folgeänderungen durch Anpassung des Verweises in § 40 Abs. 2 S. 1 Nr. 4 EStG an die Neuregelung des Abzugs der Mehraufwendungen für Verpflegung in § 9 Abs. 4a EStG sowie die Anpassung des § 40 Abs. 2 S. 2 EStG an die Ersetzung des Begriffs der Arbeitsstätte durch die in § 9 Abs. 4 EStG neu definierte erste Tätigkeitsstätte und an die klarstellende Regelung für Fahrten zu einem weiträumigen Tätigkeitsgebiet in § 9 Abs. 1 S. 3 Nr. 4 EStG durch Ergänzung des in der Vorschrift enthaltenen Verweises vorgenommen. Zugleich wurde der Pauschalierungstatbestand des § 40 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 EStG durch den neu aufgenommenen § 40 Abs. 2 S. 1 Nr. 1a EStG dahin ergänzt, dass die pauschale LSt auch für Mahlzeiten erhoben werden kann, die den Arbeitnehmern vom Arbeitgeber oder auf dessen Veranlassung von einem Dritten anlässlich einer Auswärtstätigkeit zur Verfügung gestellt werden und die nach § 8 Abs. 2 S. 8 und 9 EStG mit dem Sachbezugswert der Besteuerung unterliegen.

Durch G. v. 26.6.2013[3] wurde mit Wirkung vom Vz 2013 als Folgeänderung zur vorangegangenen Änderung des § 3 Nr. 45 EStG in § 40 Abs. 2 S. 1 Nr. 5...

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