BFH I R 214/71
 

Leitsatz (amtlich)

Bei Beurteilung der Frage, ob der Eigentümer und Verkäufer unbebauter Grundstücke sich dadurch gewerblich betätigt hat, daß er bei der Erschließung und (oder) der künftigen Bebauung des Geländes aktiv mitgewirkt hat, sind alle Aktivitäten, die der Verkäufer bei der Baureifmachung, der Erschließung und der Bebauung des Geländes entfaltet hat, im einzelnen zu untersuchen und im Zusammenhang zu würdigen.

 

Normenkette

EStG § 15; GewStDV § 1

 

Tatbestand

Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind die Erben der am 16. Juni 1966 verstorbenen Frau E. S. (Steuerpflichtige), die ihren am 6. Mai 1964 verstorbenen Ehemann S. beerbt hatte. Streitig ist, ob die Steuerpflichtige im Veranlagungszeitraum 1965 aus dem Verkauf eines unbebauten Grundstücks gewerbliche Einkünfte bezogen hat.

S. war Landwirt, hatte seine Landwirtschaft jedoch verpachtet. Zu seinem landwirtschaftlichen Grundbesitz gehörte das in der Gemeinde P. gelegene Grundstück Plan-Nr. 229. Nach den vom FG beigezogenen Akten der Gemeinde P. über Flächennutzungs-, Baulinien- und Bebauungspläne für die Plan-Nr. 229 bestanden seit 1915 genehmigte, später wiederholt geänderte Baulinien und seit 1958 ein genehmigter Baulinien- und Bebauungsplan (Beschluß des Landratsamts vom 25. Februar 1958). Der Beschluß des Landratsamts hat in Ziffer 1 folgenden Wortlaut:

"Die Baulinien und die Bebauungsweise werden gemäß dem Antrag des ... S. und nach den vom Landratsamt revidierten Plänen des Architekten M. vom April 1956 für die Grundstücke ... unter nachfolgenden Baubeschränkungen und Auflagen festgesetzt:..."

Nach Änderung des Bebauungsplans in den Jahren 1959 und 1960 umfaßte das Grundstück 27 Parzellen.

In den Jahren 1956 bis 1960 verkaufte S. aus dem Grundstück Plan-Nr. 229 neun Bauplätze. In den Kaufverträgen verpflichtete sich S. zur kostenlosen Straßengrundabtretung an die Gemeinde. Die Käufer übernahmen die Kosten für die Herstellung der Straßen und der Be- und Entwässerungsanlagen; ferner verpflichteten sie sich, die erworbenen Grundstücke nur zu Wohnzwecken zu bebauen und keine lärmenden, belästigenden gewerblichen Betriebe zu errichten. Bei den Verkäufen im Jahre 1959 verpflichtete sich der Erwerber zusätzlich, die Grundstücke innerhalb zweier Jahre "nach den vom Verkäufer bereits unterzeichneten Bauplänen zu bebauen".

Mit notariellem Vertrag vom 12. Dezember 1960 übereignete S. der Gemeinde 6 202 qm Straßengrund. Die Gemeinde sagte u. a. zu, von S. oder seinen Erben keine Kosten für die Festsetzung oder Änderung von Baulinien- und Bebauungsplänen zu verlangen, "soweit solche Pläne auf Veranlassung der Gemeinde P.... Wegen der Neufassung des Flächennutzungsplanes auf den Grundstücken Plan-Nr. 229 und 237 notwendig waren". Außerdem verzichtete die Gemeinde in Gewissem Umfang auf die Erhebung von Straßenanlieger- und Erschließungsbeiträgen.

In dem Streitjahr 1965 verkaufte die Steuerpflichtige aus der Plan-Nr. 229 eine damals noch nicht weggemessene weitere Teilfläche.

Nach dem Ergebnis einer Steuerfahndungsprüfung beurteilte der Beklagte und Revisionsbeklagte (FA) die Grundstücksverkäufe des S. als gewerblichen Grundstückshandel, der am 1. Januar 1956 eröffnet worden sei. Das FA bezog auch den Grundstücksverkauf der Steuerpflichtigen aus dem Jahre 1965 in diese Betrachtung ein und errechnete dafür für den Veranlagungszeitraum 1965 einen gewerblichen Gewinn von 98 300 DM.

Die Sprungklage der Kläger hatte keinen Erfolg. Das FG führte zur Begründung aus: Im Streitfall sei der Rahmen der steuerunschädlichen Maßnahmen deshalb überschritten worden, weil S. mit der Baureifmachung des zum Verkauf bereitgestellten Geländes begonnen habe. In dem im Jahre 1956 gestellten Antrag des S. auf Neufestsetzung der Baulinien und Aufstellung eines Bebauungsplans liege der Beginn der Baureifmachung der Grundstücke. Zwar enthielten die Akten der Gemeinde P. kein Antragschreiben der Eheleute S. Jedoch befinde sich bei diesen Akten der Bebauungsplan des Architekten M. vom April 1956, den S. als "Grundstückseigentümer und Antragsteller" unterzeichnet habe. Mit Gemeinderatsbeschluß vom 1. Juni 1956 habe die Gemeinde über den "Bebauungsfestsetzungsantrag des Herrn ... S." entschieden. Dementsprechend sei S. im Beschluß des Landratsamts vom 25. Februar 1958 als Antragsteller bezeichnet. Danach stehe zur Überzeugung des Gerichts fest, daß S. den Antrag auf Feststellung des Bebauungsplans gestellt habe. Die Behauptung der Kläger, die Initiative zum Antrag des S. sei im Zusammenhang mit dem Flächennutzungsplan von der Gemeinde ausgegangen, finde im festgestellten Sachverhalt keine Stütze. - Zu den über den reinen Verkauf der Teilflächen hinausgehenden steuerschädlichen Maßnahmen zähle auch die entschädigungslose Straßengrundabtretung, soweit sie sich auf die vom Bebauungsplan insgesamt betroffene Plan-Nr. 229 erstreckt habe. Der gelegentlich der Straßengrundabtretung ausgesprochene Verzicht auf bestimmte gemeindliche Anliegerbeiträge beinhalte keine Entgelte für die Abtretung. Außerdem habe sich S. dadurch, daß er die Käufer mit den Kosten der Erschließungsanlagen und der Be- und Entwässerungsanlagen belastet habe, die in seinem wirtschaftlichen Interesse liegende Finanzierung der Erschließung des Geländes gesichert. - Zusätzlich habe S. durch die Vertragsbestimmungen über die Bebauung der Grundstücke, insbesondere durch die Bindung an die von ihm unterschriebenen Baupläne, erheblichen Einfluß auf die Bebauung und Nutzung der verkauften Parzellen ausgeübt. - Bei der Berechnung des Veräußerungsgewinns im Jahre 1965 habe das FA den Einlagewert zu Recht mit 6,50 DM pro qm angenommen; dieser Wert entspreche dem Preis, den S. bei den Grundstücksverkäufen des Jahres 1956 erzielt habe. Als Beginn des Gewerbebetriebs müsse der Zeitpunkt angenommen werden, in dem S. mit dem "Betreiben des Bebauungsplans" begonnen habe.

Mit ihrer Revision rügen die Kläger unrichtige Anwendung des bestehenden Bundesrechts und Verstöße gegen den klaren Inhalt der Akten.

Die Kläger beantragen, unter Aufhebung der Vorentscheidung die Einkommensteuer 1965 auf den Betrag festzusetzen, der sich ohne Ansatz gewerblicher Einkünfte ergebe, hilfsweise, einen Gewerbebetrieb erst ab 1959 anzunehmen und den Gewerbebetrieb auf die Grundstükke B-Straße zu begrenzen.

Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

 

Entscheidungsgründe

Die Revision ist nicht begründet.

I. Hauptantrag

Ein gewerbliches Unternehmen (§ 15 Nr. 1 EStG) liegt vor, wenn die Voraussetzungen des § 1 GewStDV erfüllt sind und sich die Tätigkeit nach den Umständen des einzelnen Falles nicht als private Vermögensverwaltung darstellt. Der Senat verweist zur Vermeidung von Wiederholungen auf sein Urteil vom 17. Januar 1973 I R 191/72 (BFHE 108, 190, BStBl II 1973, 260).

1. Soweit für die Beurteilung der gewerblichen Tätigkeit des S. im Streitfall die Merkmale des § 1 Abs. 1 GewStDV von Bedeutung sind, enthält die Vorentscheidung keinen Rechtsverstoß. Nach dem eigenen Vortrag der Kläger hat S. selbst seinen Unterhalt aus dem Erlös der im Laufe der Jahre veräußerten Grundstücke bestritten. Daß er bei der Veräußerung dieser Grundstücke auf einen wirtschaftlichen Vorteil ausgegangen ist, also mit Gewinnabsicht gehandelt hat, kann danach nicht zweifelhaft sein. Auch ein nachhaltiges Handeln hat die Vorinstanz zu Recht angenommen. Unabhängig von der Frage, ob sich eine Betätigung noch im Rahmen privater Vermögensverwaltung hält oder diese überschreitet, ist sie auch dann als nachhaltig anzusehen, wenn sie in der Weise auf Wiederholung angelegt ist, daß sie zwar auf einem einheitlichen Entschluß beruht, die Durchführung dieses Entschlusses aber mehrere Handlungen erfordert (vgl. Urteil des BFH I R 191/72). S. bzw. die Steuerpflichtige haben nach den insoweit nicht angegriffenen Feststellungen des FG in der Zeit von 1956 bis 1965 insgesamt 10 Parzellen veräußert. Diese einzelnen Verkäufe stellen sich angesichts der von Anfang an vorhandenen Absicht des S., immer wieder Grundstücke zur Bestreitung seines Lebensunterhalts zu veräußern, als sukzessive Verwirklichung eines auf Wiederholung angelegten Entschlusses dar. Gegen die Ausführungen des FG über die Beteiligung des S. am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr haben die Kläger keine Einwendungen erhoben. Der Senat sieht insoweit auch keinen Anlaß zu Bedenken.

2. Im Ergebnis ist das FG auch zutreffend davon ausgegangen, daß S. den Rahmen privater Vermögensverwaltung überschritten habe.

Der BFH hat sich wiederholt mit der Frage befaßt, unter welchen Voraussetzungen der Verkauf unbebauter Grundstücke, die zuvor zu einem landwirtschaftlichen Betriebsvermögen oder zu privatem Grundvermögen gehört haben, eine gewerbliche Tätigkeit darstellt. Der Senat verweist insoweit auf seine Entscheidung vom 7. Februar 1973 I R 210/71 (BFHE 109, 308, BStBl II 1973, 642). Nach den dort im einzelnen dargestellten Grundsätzen ist die bloße Parzellierung und Veräußerung von Baugrundstücken ohne Rücksicht auf die Zahl der Verkäufe grundsätzlich nicht als gewerbliche Betätigung zu behandeln. Gewerblich sind dagegen die Verkäufe, bei denen der Eigentümer zum Zwecke des Verkaufs die Grundfläche selbst als Bauland erschlossen oder zumindest bei der Erschließung und/oder der künftigen Bebauung aktiv mitgewirkt hat. Dabei sind alle Aktivitäten, die der Verkäufer bei der Baureifmachung, der Erschließung und der Bebauung des Geländes entfaltet hat, im einzelnen zu untersuchen und im Zusammenhang zu würdigen.

Im Streitfall rechtfertigen bereits die vom FG fehlerfrei festgestellten Tatsachen den Schluß, daß S. an der Erschließung und künftigen Bebauung seines Baugeländes aktiv mitgewirkt hat. Unter Erschließung sind alle diejenigen Maßnahmen zu verstehen, welche die bauliche oder gewerbliche Nutzung von Grundstücken durch Herstellung der für die Allgemeinheit bestimmten Verkehrs- und sonstigen Anlagen ermöglichen (vgl. Ludyga, Erschließung und Erschließungsbeitrag in Bayern, Anm. 1 zu § 123; Heitzer/Oestreicher, Bundesbaugesetz und Städtebauförderungsgesetz, 5. Aufl., § 123 Anm. 1).

a) Eine aktive Mitwirkung bei der Erschließung seines Baugeländes durch S. ist zunächst darin zu erblicken, daß S. Käufer seiner Grundstücke verpflichtet hat, Erschließungskosten über ihre gesetzliche Verpflichtung hinaus zu tragen (BFH-Urteil vom 5. Dezember 1968 IV R 164/68, BFHE 94, 457, BStBl II 1969, 236). Derartige Vereinbarungen hat S. nach den vom FG in Bezug genommenen Kaufverträgen und nach der eigenen Sachdarstellung der Kläger jedenfalls bei der Veräußerung von drei Grundstücken in den Jahren 1956 und 1958 (Käufer A und L) getroffen. Die Kläger behaupten in ihrem Schriftsatz vom 7. Februar 1972 (S. 12), S. habe damit lediglich eine Verpflichtung weitergegeben, die ihm selbst auferlegt worden sei. Ob es darauf ankommt, mag dahinstehen. Jedenfalls haben die Kläger nicht dargelegt, worauf sich eine solche Rechtspflicht des S. hätte gründen können. Sie haben insoweit auch weder mangelnde Sachaufklärung des FG (§ 76 FGO) noch einen Verstoß gegen den klaren Inhalt der Akten (§ 96 FGO) gerügt. Es ist also davon auszugehen, daß S. durch die Verpflichtung der Käufer, die anfallenden Straßenkosten sowie die für die Be- und Entwässerung anfallenden Kosten zu tragen, eine Finanzierungsquelle begründet hat, die geeignet war, die Erschließung des Baugeländes durch Beschaffung der entsprechenden finanziellen Mittel zu fördern. Einen entscheidungserheblichen Unterschied zu dem im Urteil IV R 164/68 entschiedenen Fall sieht der Senat nicht.

b) An der Erschließung des Baugeländes aktiv mitgewirkt hat S. auch dadurch, daß er sich in den Kaufverträgen zur kostenlosen Abtretung von Straßengrund an die Gemeinde verpflichtet hat. Diese Verpflichtungen werden ergänzt durch den Straßengrund-Abtretungsvertrag, den S. am 12. Dezember 1960 mit der Gemeinde P. abgeschlossen hat. Die Verpflichtung des S. in dem zuletzt genannten Vertrag geht ausdrücklich auf eine "freiwillige und entschädigungslose Übereignung". Es ergeben sich keine Anhaltspunkte dafür, daß S. dadurch lediglich eine ohnedies bestehende gesetzliche Verbindlichkeit erfüllt hat. Dabei ist es nach Auffassung des Senats nicht von entscheidender Bedeutung, daß sich die Gemeinde P. im Straßengrund-Abtretungsvertrag vom 12. Dezember 1960 ihrerseits verpflichtet hat, auf die Einhebung von Straßenbauanliegerbeiträgen nach § 62 der Bayerischen Bauordnung und von Erschließungsbeiträgen nach §§ 123 bis 135 des Bundesbaugesetzes (BBauG) zu verzichten. Es mag sein, daß dieser Verzicht für S. erhebliche finanzielle Vorteile mit sich brachte. Das nimmt der Abtretung des Straßengrundes durch S. unter den gegebenen Umständen indes nicht den Charakter einer aktiven Mitwirkung an der Erschließung durch Überlassung des dazu erforderlichen Geländes.

c) Es kann auch nicht beanstandet werden, daß das FG davon ausgegangen ist, S. habe zusätzlich durch die Vertragsbestimmungen über die Bebauung der Grundstücke, insbesondere soweit sie nach den von ihm unterschriebenen Bauplänen zu erfolgen hatte, erheblichen Einfluß auf die künftige Bebauung und Nutzung der verkauften Parzellen genommen. Nach Auffassung der Kläger soll diese "summarische Beurteilung" fehlgehen, weil die in diesen Verträgen aufgenommenen Bestimmungen in der Hauptsache Bauordnungsbestimmungen der Gemeinde gewesen seien. Diesem Einwand der Kläger vermag der Senat nicht zu folgen. Durch die Aufnahme von Bestimmungen über die Bebauungsweise des Geländes in die einzelnen Kaufverträge hat sich S. ein eigenes Recht gesichert, eine bestimmte Bebauungsweise durchzusetzen. Hätten sich die Käufer an diese Bestimmungen nicht gehalten, wäre S. berechtigt gewesen, selbst gegen sie vorzugehen. S. hat deshalb durch Sicherung seiner Rechte auf die Bebauung und damit auf die Erschließung des Geländes Einfluß genommen.

d) Nach alldem kommt es nicht mehr entscheidend darauf an, welche Bedeutung dem Antrag des S. vom April 1956 zukommt. Auf die im Zusammenhang damit vorgebrachten Rügen der Kläger braucht der Senat daher nicht einzugehen. Es kann insbesondere dahingestellt bleiben, ob in diesem Antrag ein Betreiben des Bebauungsplans durch S. erblickt werden kann, oder ob S. - lediglich veranlaßt durch die seit Vorliegen des Flächennutzungsplans 1953 veränderte Lage -, die Änderung des Baulinienplanes betrieben hat. Die unter a) bis c) im einzelnen dargelegten Handlungen des S. reichen - im Zusammenhang gesehen - aus, um den Schluß zu rechtfertigen, S. habe aktiv an der Erschließung und künftigen Bebauung des Geländes mitgewirkt.

II. Hilfsantrag

Das FG hat - dem FA folgend - den Beginn der gewerblichen Betätigung des S. mit dem 1. Januar 1956 angenommen. Das ist im Ergebnis nicht zu beanstanden, da S. schon durch Handlungen im Jahr 1956 aktiv auf die Erschließung des Baugeländes hingewirkt hat. Wenn S. in den Kaufverträgen, die er in den Jahren 1956 und 1958 abgeschlossen hat (Käufer A und L) einerseits sich selbst zur kostenlosen Straßenabtretung und andererseits die Käufer zur Begleichung der anfallenden Straßenkosten - im Falle L "sofort bei Herstellung" - verpflichtete, so kann dies nur so gedeutet werden, daß es sich auch bei diesen Verkaufsfällen nicht um bereits voll erschlossenes Gelände gehandelt hat. Dem Hilfsantrag der Kläger, den Beginn des Gewerbebetriebs in das Jahr 1959 zu legen, kann daher nicht entsprochen werden.

Die Kläger können auch nicht mit ihrem Begehren durchdringen, den Einlagewert der Grundstücke - bezogen auf den 1. Januar 1956 - anstatt mit dem bei der Veräußerung im Jahr 1956 tatsächlich erzielten qm-Preis von 6,50 DM mit einem Preis von 50 DM anzusetzen. Die Kläger berufen sich zu Unrecht auf das BFH-Urteil vom 25. Juni 1970 IV 166/65 (BFHE 99, 482, BStBl II 1970, 721), nach dem bei der Entnahme eines dem Preisstopp unterliegenden Grundstücks als Teilwert auch ein höherer als der preisrechtlich genehmigungsfähige Wert angesetzt werden kann. Aus diesem Urteil können die Kläger Folgerungen für den Streitfall nicht herleiten. Bewertungsmaßstab für die im Streitfall anzusetzenden Einlagen ist zwar ebenso wie für die im Urteilsfall IV 166/65 getätigte Entnahme der Teilwert (§ 6 EStG). Indes erfolgte im Falle des Urteils IV 166/65 die Entnahme erst am 21. April 1959, zu einer Zeit also, in der bereits ein Ende des Preisstopps abzusehen war, und man davon ausgehen konnte, daß das Grundstück an einen fremden Erwerber nicht zum Stopppreis abgegeben worden wäre. Diese Überlegungen können auf die Verhältnisse am 1. Januar 1956 nicht übertragen werden, zumal S. selbst im Jahr 1956 zu den Stopppreisen Grundstücke veräußert hat.

 

Fundstellen

Haufe-Index 70683

BStBl II 1974, 6

BFHE 1974, 348

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