Leitsatz (amtlich)

Ergeht nach Ablauf des Streitjahres ein Lohnsteuerhaftungsbescheid über nachzufordernde Lohnsteuerbeträge für nur einige Monate des Streitjahres, so bedarf es nicht einer Aufgliederung des Haftungsbetrages auf die einzelnen Monate.

 

Normenkette

AO § 97 Abs. 2, § 211 Abs. 1; EStG 1969 § 41 Abs. 1 S. 1; EStG 1975 §§ 38a, 42d

 

Tatbestand

Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) war nach Ansicht des Beklagten und Revisionsklägers (Finanzamt --FA--) Gesellschafter einer BGB-Gesellschaft. Nach den Feststellungen einer Steuerfahndungsprüfung bestand die Gesellschaft im Zeitraum von Juni bis November 1970. Gegenstand des Unternehmens war die Zurverfügungstellung von Arbeitskräften gegen Entgelt. Der Prüfer erhöhte die Umsätze der Gesellschaft für die Monate Juni bis November 1970 von insgesamt 59 258 DM auf einen steuerpflichtigen Umsatz von 176 527 DM, von dem ein Betrag von 171 969 DM auf Nettoerlöse aus Arbeitsleistungen entfiel. Zur Begründung war hierzu im Prüfungsbericht ausgeführt, der Rechnungsausgang einschließlich Mehrwertsteuer habe bei den zwei bekanntgewordenen Auftraggebern ermittelt werden können. Die Erlöse seien ausschließlich durch Lohnarbeiten erzielt worden. Nach den Erfahrungen bei Unternehmen gleicher Art stellten die Lohnaufwendungen einen bedeutsamen Kostenfaktor dar. Es seien daher etwa 65 v.H. der Nettoerlöse wieder als Arbeitslöhne abgeflossen. Dementsprechend sei im Streitfall von einem Lohnaufwand für die Monate Juni bis November 1970 von 65 v.H. von 171 969 DM = 111 700 DM auszugehen. Die Lohn- und Lohnkirchensteuer errechnete der Prüfer in der Weise, daß er bei einem durchschnittlichen Monatsverdienst eines Arbeiters von 1 000 DM bis 1 200 DM in den Steuerklassen I, III und III/1 (je 1/3) unter Hinzurechnung eines Nettolohnaufschlages den repräsentativen Querschnitt eines Lohnsteuer-Satzes von rund 16 v.H. und einer Lohnkirchensteuer von 8 v.H. annahm. Dies ergab eine Lohnsteuer für die Zeit von Juni bis November 1970 von insgesamt 17 872 DM und eine Lohnkirchensteuer von 1 429 DM.

Da die Gesellschaft keine Lohnsteuer und Lohnkirchensteuer angemeldet und an das FA abgeführt hatte, erließ das FA wegen dieser Beträge am 21.Juli 1976 gegen den Kläger und den Mitgesellschafter jeweils einen Haftungsbescheid. Der Einspruch des Klägers hatte keinen Erfolg.

Das Finanzgericht (FG) gab seiner Klage statt. Es führte u.a. aus, es sei dem Gericht verwehrt, zur materiellen Streitfrage Stellung zu nehmen, ob der Kläger (wie der Prüfer angenommen habe) Mitgesellschafter oder (entsprechend dem Vorbringen des Klägers) nur Darlehensgeber eines unter dieser Firma aufgetretenen einzelkaufmännischen Unternehmens gewesen sei, ob und in welchem Umfang dem Kläger ein Verschulden an der Nichtabführung der Lohnsteuer anzulasten sei und ob er persönlich für die Steuerschulden der Gesellschaft in Anspruch genommen werden könne. Denn der Haftungsbescheid sei schon wegen unheilbaren Verstoßes gegen den Bestimmtheitsgrundsatz aufzuheben. Zum notwendigen Inhalt eines Haftungsbescheids gehöre die Angabe der genauen Höhe der nachgeforderten Steuern (§ 97 Abs.2 i.V.m. § 211 Abs.1 Satz 1 der Reichsabgabenordnung --AO--). Steuer im Sinne des § 211 Abs.1 AO sei jeweils die einzelne Steuerschuld und nicht die Zusammenfassung mehrerer steuerlicher Verpflichtungen. Bei Sammelbescheiden müßten die auf die einzelnen Veranlagungszeiträume entfallenden Steuern betragsmäßig genau ausgewiesen werden. Das bedeute, daß bei Monatszahlern die an dem jeweiligen Stichtag abzuführende Lohnsteuer im Haftungsbescheid entsprechend nach Monaten aufzuschlüsseln sei. Das sei im Streitfall nicht geschehen; denn im angefochtenen Haftungsbescheid seien die zu verschiedenen Terminen fällig gewordenen Steuerbeträge in einer Summe zusammengefaßt worden. Dadurch habe das FA dem im Haftungsweg in Anspruch genommenen Kläger die Möglichkeit genommen, anhand des Haftungsbescheides nachzuprüfen, an welchen Terminen für die Einbehaltung und Abführung der Steuerabzugsbeträge ihm welcher Verschuldensgrad angelastet werde und auf welche Einzelbeträge sich sein möglicherweise unterschiedlich hohes Verschulden beziehe. Außerdem habe das FA nicht dargelegt, aus welchen Umständen es sich ergebe, daß die Gesellschaft entgegen der Anmeldung beim Gewerbeamt bereits im Juni und nicht erst im Juli 1970 mit ihrer Geschäftstätigkeit begonnen und Arbeitslöhne ausgezahlt habe.

Das FA hat gegen dieses Urteil Revision eingelegt. Es rügt die Verletzung des § 211 i.V.m. § 97 Abs.2 AO.

Das FA beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und den Rechtsstreit an das FG zurückzuverweisen.

Der Kläger beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

 

Entscheidungsgründe

Die Revision führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache an das FG. Das FG hat den Haftungsbescheid zu Unrecht deshalb aufgehoben, weil dieser nicht hinreichend bestimmt gewesen sei.

Der Kläger wurde im Streitfall nach § 42d des Einkommensteuergesetzes (EStG) 1975 als --angeblicher-- Arbeitgeber in Anspruch genommen, weil er nach Ansicht des FA in den Monaten Juni bis November 1970 seine sich aus § 41 EStG 1969 ergebende Pflicht verletzt hatte, von monatlich gezahlten Arbeitslöhnen der von der BGB-Gesellschaft beschäftigten Leiharbeitnehmer jeweils Lohnsteuer einzubehalten und an das FA abzuführen.

Nach § 97 Abs.2 der zum 31.Dezember 1976 außer Kraft getretenen AO galten die Vorschriften für Steuerpflichtige sinngemäß auch für Personen, die nach den Steuergesetzen neben den Steuerpflichtigen oder an deren Stelle persönlich für die Steuern hafteten. Auf Haftungsschuldner war daher auch die Vorschrift des § 211 Abs.1 Satz 1 AO entsprechend anwendbar, wonach Steuerbescheide, die nach dem Steuergesetz schriftlich zu erteilen sind, die Höhe der Steuern enthalten müssen. "Steuern" in diesem Sinne ist nicht eine unaufgegliederte Zusammenfassung mehrerer Steuerschulden, sondern es ist dies die einzelne Steuerschuld (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 30.Januar 1980 II R 90/75, BFHE 130, 74, BStBl II 1980, 316 und die dort erwähnte Rechtsprechung). Die einzelne Steuerschuld muß daher grundsätzlich im verfügenden Teil des Verwaltungsakts, also im Entscheidungssatz des Haftungsbescheids, gesondert ausgewiesen sein (BFH-Urteil vom 28.Januar 1983 VI R 35/78, BFHE 138, 188, BStBl II 1983, 472 zu 1. c, bb der Entscheidungsgründe). Es reicht allerdings aus, wenn im Haftungsbescheid auf den als Anlage beigefügten Prüfungsbericht Bezug genommen wird und wenn die für eine inhaltliche Bestimmtheit erforderlichen Angaben aus diesem Bericht ersichtlich sind (BFH-Urteil vom 7.Dezember 1984 VI R 70/81, unveröffentlicht).

Im Streitfall hat das FA im Haftungsbescheid und in dem als Anlage beigefügten Prüfungsbericht jeweils die für die Monate Juni bis November 1970 nachgeforderte Lohnsteuer und Lohnkirchensteuer in einem Betrag ausgewiesen, ohne daß ersichtlich ist, welche der nachgeforderten Beträge auf die einzelnen Monate entfallen. Das ist rechtlich nicht zu beanstanden.

Es kann dahingestellt bleiben, ob die Lohnsteuer während des laufenden Streitjahres 1970 deshalb als Monatssteuer anzusehen war, weil sie bei monatlicher Lohnzahlung jeweils vom Arbeitgeber einzubehalten und an das FA abzuführen war (§ 41 Abs.1 Satz 1 EStG 1969). Sollte man dies annehmen, so hat die Lohnsteuer diese Eigenschaft jedenfalls dann verloren, wenn aufgrund einer nach Ablauf des Streitjahres durchgeführten Lohnsteuer-Außenprüfung festgestellt wird, daß der Arbeitgeber die Lohnsteuer nicht zutreffend einbehalten und an das FA abgeführt hat. Wird er deswegen als Haftungsschuldner in Anspruch genommen, so sind für die Nachforderung von Lohnsteuer nicht mehr die auf den Monatslohn jeweils entfallenden Lohnsteuerbeträge relevant, da diese letztlich nur eine Art Vorauszahlung auf die vom Arbeitnehmer geschuldete Jahreslohnsteuer darstellen. Das ergibt sich aus dem beim Erlaß des angefochtenen Lohnsteuerhaftungsbescheids maßgebenden § 38a Abs.1 Satz 1 i.V.m. Abs.3 Satz 1 EStG 1975. Denn nach diesen Vorschriften bemißt sich die Höhe der Lohnsteuer nach der Jahreslohnsteuer und diese sich nach dem Arbeitslohn, den der Arbeitnehmer im Kalenderjahr bezieht (Jahresarbeitslohn), wobei vom laufenden Arbeitslohn die Lohnsteuer jeweils mit dem auf den Lohnzahlungszeitraum entfallenden Teilbetrag der Jahreslohnsteuer erhoben wird, die sich bei Umrechnung des laufenden Arbeitslohns auf den Jahresarbeitslohn ergibt.

Es bedurfte daher im Streitfall beim Erlaß des angefochtenen Lohnsteuerhaftungsbescheids vom 21.Juli 1976 keiner Aufgliederung der jeweils auf die Monate Juni bis November 1970 entfallenden Lohnsteuerhaftungsbeträge, sondern das FA konnte --wie geschehen-- die nachgeforderten Beträge in einer Summe anfordern. Das entspricht im Ergebnis der bisherigen Rechtsprechung des Senats und teilweise auch der der FG (vgl. Urteil des FG Düsseldorf vom 25.September 1978 I/IX 93/73 L, Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 1979, 309, bestätigt vom Senat durch Beschluß nach Art.1 Nr.7 des Gesetzes zur Entlastung des Bundesfinanzhofs --BFHEntlG-- vom 5.Februar 1982 VI R 223/78) sowie der Ansicht von Hartz/Meeßen/Wolf (ABC-Führer Lohnsteuer, Stichwort: Haftung für Lohnsteuer, Abschn. D 1 I Abs.3), wonach bei Inanspruchnahme eines Haftungsschuldners entgegen der Ansicht des FG Hamburg (Urteil vom 29.August 1974 I 25/72, EFG 1975, 35) und des FG Rheinland-Pfalz (Urteil vom 5.Februar 1980 II 197/76, EFG 1980, 360) die Aufteilung einer Haftungssumme in Monatsbeträge nicht erforderlich ist.

Da das FG von anderen Rechtsgrundsätzen ausgegangen ist, ist die Vorentscheidung aufzuheben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG zurückzuverweisen.

Sollte das FG zu dem Ergebnis kommen, daß der Kläger nicht für alle Monate des Prüfungszeitraums Juni bis November 1970 haftet, so muß es den Haftungsbetrag entsprechend aufteilen. Dabei kann es ggf. anhand der Arbeitsunterlagen des Fahndungsprüfers oder durch Prüfung bei den Auftraggebern der damaligen BGB-Gesellschaft feststellen, wie hoch der Rechnungsausgang in den Monaten war, für die der Kläger nicht haftet. Andernfalls wird das FG den hierauf entfallenden Steuerbetrag ggf. schätzen müssen.

 

Fundstellen

Haufe-Index 61062

BStBl II 1986, 152

BFHE 145, 29

BFHE 1986, 29

BB 1986, 1425-1426 (ST)

HFR 1986, 111-112 (ST)

FR 1986, 78-79 (ST)

DStZ/E 1986, 54-54 (ST)

StBp 1986, 44-44 (S)

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