Berücksichtigung von Verlust aus GmbH-Beteiligung

BFH stellt die Rechtslage des Verlustabzugs bei Einnahmen-Überschussrechnung praktikabel dar

Die Entscheidung des BFH (BFH, Urteil v. 31.1.2024, X R 11/22) dürfte bei dem Kläger nicht viel Freude ausgelöst haben, obwohl er mit seiner Revision oberflächlich gesehen Erfolg hatte. Zwar wurde die Entscheidung des FG Düsseldorf aufgehoben, mit seinem eigentlichen Klagebegehren drang der Kläger jedoch nicht durch.

Der von ihm geltend gemachte Verlust wäre nämlich im Jahr 2008 geltend zu machen gewesen, da dies das Jahr war, in dem sich – wirtschaftlich gesprochen – der Verlust realisiert hat. Da dieses Jahr indes bestandskräftig war, kommt eine Änderung der Steuerfestsetzung 2008 nicht mehr in Betracht. Der Verlust bleibt unberücksichtigt. Lediglich als Trostpreis ist anzusehen, dass das FG nunmehr zu prüfen hat, ob denn doch noch Aufwendungen in den Streitjahren 2012 und 2013 angefallen sind, die zu berücksichtigen sind. Die Entscheidung nutzt der BFH dabei dazu, umfassend, sehr informativ und zutreffend die Rechtslage im Zusammenhang mit der Berücksichtigung eines Verlustes aus einer Beteiligung an einer GmbH im Betriebsvermögen bei Gewinnermittlung nach Einnahmen-Überschussrechnung darzustellen. Jedem, der einen solchen Fall in der Beratung hat, sei eine eingehende Lektüre des Urteils ans Herz gelegt. 

Einnahmen-Überschussrechner vermietete Wirtschaftsgüter an insolvente GmbH und begehrte Verlustabzug

Der Kläger war zu 50 % an einer GmbH beteiligt. Zudem erbrachte er in einem Einzelunternehmen Beratungsleistungen und vermietete Wirtschaftsgüter – unter anderem an die GmbH. Die Beteiligung war damit offensichtlich Betriebsvermögen. Die GmbH hatte ihren Geschäftsbetrieb bereits 2007 eingestellt, 2008 wurde ein Insolvenzverfahren eröffnet. Seinen Gewinn ermittelte der Kläger zunächst durch Betriebsvermögensvergleich. 2007 bis 2011 reichte er keine Steuererklärungen für sein Einzelunternehmen ein, so dass die Einkünfte (zunächst) geschätzt wurden. Für die Jahre 2012 und 2013 reichte der Kläger eine Einkommensteuererklärung ein, in der er die Einkünfte aus Gewerbebetrieb durch Einnahmen-Überschussrechnung (EÜR) ermittelte. Später reichte er eine EÜR auch für die Jahre 2009 bis 2011 ein. Es wurde im Jahr 2012 ein Verlust aus der Auflösung der GmbH erklärt nach § 17 Abs. 4 EStG. Dieser Verlust wurde vom Finanzamt nicht anerkannt. Einspruchs- und Klageverfahren hatten keinen Erfolg. Der BFH hob jedoch das Urteil des Finanzgerichts auf. Dieses wies die Klage allerdings zum zweiten Mal ab, so dass sich der Kläger erneut an den BFH mit einer Revision wandte.  Nunmehr erstrebte der Kläger die Berücksichtigung des Verlustes im Jahr 2013.

BFH: Bei EÜR ist der Verlust eines Wirtschaftsgutes in dem Jahr zu berücksichtigen, in dem dafür aufgewendete Mittel endgültig verlorengegangen sind

Die Revision hatte Erfolg. Das erneute Urteil des FG Düsseldorf wurde aufgehoben. Dieses wird sich ein drittes Mal mit dem Sachverhalt auseinanderzusetzen haben. Die GmbH-Beteiligung gehörte bis 2013 zum Betriebsvermögen des Einzelunternehmens. Erst durch eine Entnahme wird die Betriebsvermögenseigenschaft nämlich beendet. Eine solche Entnahme ist hier indes nicht erfolgt:

• Insbesondere führt der Übergang von der Gewinnermittlung nach Betriebsvermögensvergleich zur EÜR nicht zu einer Entnahme.
• Auch die Insolvenzeröffnung bei der GmbH im Jahr 2008 führte nicht zu einem Ausscheiden der Beteiligung aus dem Betriebsvermögen.

Bei einer Gewinnermittlung nach EÜR ist der Verlust eines Wirtschaftsgutes in dem Jahr zu berücksichtigen, in dem die für das Wirtschaftsgut aufgewendeten Mittel endgültig verlorengegangen sind. Dies gilt auch bei einer Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft. Wann dies der Fall ist, ist anhand der Umstände des Einzelfalles zu prüfen. Allerdings finden hierzu die in § 17 Abs. 4 EStG genannten Grundsätze keine Anwendung, da diese Bestimmung für Beteiligungen im Privatvermögen gilt.

Ein Wahlrecht des Steuerpflichtigen, wann er den Verlust berücksichtigt, besteht nicht, sondern der Verlust ist zwingend in dem Jahr zu berücksichtigen, in dem die Mittel verloren gegangen sind. Dies ist nach den Umständen des Einzelfalles im Jahr 2008 der Fall gewesen. Eine Berücksichtigung des Verlustes im Jahr 2012 oder 2013 scheidet damit aus. Allerdings ist die Sache nicht spruchreif gewesen, da nicht abschließend feststeht, ob der Kläger in den Streitjahren 2012 und 2013 nicht doch noch Aufwendungen im Zusammenhang mit Betriebsausgaben geltend machen kann. Dies wird das FG Düsseldorf zu ermitteln haben.