Frotscher/Geurts, EStG § 43 Kapitalerträge mit Steuerabzug / 3.2 Gewinnanteile und ...

Dr. Daniel Hoffmann

3.2.1 Gewinnanteile und sonstige Bezüge (§ 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG)

Rz. 29

Nach § 43 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG unterliegen dem KapESt-Abzug (zum Steuersatz vgl. § 43a Abs. 1 Nr. 1 EStG) die in § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG im Einzelnen aufgeführten Kapitalerträge (zu den verschiedenen Anteilsarten und den damit verbundenen Anteils- bzw. Mitgliedschaftsrechten vgl. § 20 EStG Rz. 22ff.), d. h.

Gewinnanteile (Dividenden) und sonstige Bezüge
- aus Aktien (Anteilen an AG, SE und KGaA), soweit diese nicht nachfolgend in § 43 Abs. 1 Nr. 1a EStG genannt sind
- aus Anteilen an GmbH,
- aus Anteilen an Genossenschaften einschließlich der SCE und
- aus Anteilen an bergbautreibenden Vereinigungen, die die Rechte einer juristischen Person haben; hierbei handelt es sich um bergrechtliche Gewerkschaften, die aufgelöst oder umgewandelt worden sind; insoweit hat die Vorschrift keine Bedeutung mehr;
- Ausschüttungen jeder Art auf Genussrechte, mit denen das Recht am Gewinn und Liquidationserlös einer Kapitalgesellschaft verbunden ist. Dies gilt mit Wirkung ab 1.1.2013 allerdings nur, soweit diese nicht nachfolgend in § 43 Abs. 1 Nr. 1a EStG genannt sind und der Steuerabzug durch die auszahlende Stelle erfolgt.

3.2.2 Steuerabzug im Teileinkünfteverfahren

Rz. 30

Nach § 43 Abs. 1 S. 1 Nr. 1i. V. m. § 43a Abs. 1 Nr. 1 EStG i. d. F. des UntStReformG 2008 v. 14.8.2007^{^[1]} wurde die KapESt für Gewinnanteile und sonstige Bezüge von 20 % auf 25 % heraufgesetzt.

Bemessungsgrundlage für den Steuerabzug von Gewinnanteilen und sonstigen Bezügen i. S. d. § 20 Abs. 1 Nr. 1 S. 1 und 2 sowie der Nr. 2 EStG ist der volle Kapitalertrag, unabhängig davon, ob diese Bezüge bei einer natürlichen Person als Anteilseigner gem. § 3 Nr. 40 EStG nur zu 60 % der Besteuerung nach dem Teileinkünfteverfahren unterliegen oder bei einer Körperschaft als Anteilseigner nach § 8b Abs. 1 KStG bei der Einkommensermittlung ganz außer Ansatz bleiben.^{^[2]}

Durch das G. v. 20.12.2001^{^[3]} erhielt Nr. 1 die Kurzfassung "Kapitalerträge i. S. d. § 20 Abs. 1 Nr. 1 und 2". Außerdem wurde dem Abs. 1 der S. 3 angefügt, mit dem der Gesetzgeber deutlicher als bisher zum Ausdruck bringen wollte, dass der Steuerabzug ungeachtet des § 3 Nr. 40 EStG und des § 8b KStG auch für Bezüge i. S. d. § 20 Abs. 1 Nr. 9 und Nr. 10 Buchst. a EStG vorzunehmen ist.

Der auf 25 % erhöhte Steuerabzug gilt für alle Gewinnanteile und sonstigen Bezüge, die nach dem 31.12.2008 zufließen (§ 52a Abs. 1 EStG).

[1] BStBl I 2007, 630.

[2] Zu den verfassungsrechtlichen Bedenken eines Steuerabzugs ohne Steuerschuld vgl. Frase/Ballwieser, DB 2010, 1366ff.

[3] BStBl I 2002, 35.

3.2.3 Steuerabzug bei verdeckten Gewinnausschüttungen

3.2.3.1 Allgemeines

Rz. 31

Auch vGA unterliegen als sonstige Bezüge aus Anteils- bzw. Mitgliedschaftsrechten i. S. d. § 20 Abs. 1 Nr. 1 S. 2 EStG (§ 20 EStG n. F. Rz. 116ff.) dem KapESt-Abzug.^{^[1]} Sie werden i. d. R. allerdings erst im Rahmen einer steuerlichen Außenprüfung aufgedeckt; deshalb hat die die vGA bewirkende Körperschaft im Zeitpunkt des Zufließens der vGA hierauf regelmäßig keine KapESt einzubehalten. Die Körperschaft haftet jedoch nach § 44 Abs. 5 S. 1 EStG als Schuldnerin der Kapitalerträge für die KapESt, die sie einzubehalten und abzuführen hat (§ 44 EStG Rz. 50ff.; zum KapESt-Abzug bei vGA; vgl. auch § 43 a EStG Rz. 19ff.).^{^[2]}

Ist aber eine vGA aufgedeckt worden, wird die Schuldnerin der Kapitalerträge allerdings nur dann für die nicht einbehaltene KapESt haftbar gemacht, wenn hierfür beachtliche Gründe vorliegen (Rz. 32, 33).

Gehört die vGA bei dem Gesellschafter zu den Einkünften aus Kapitalvermögen, so wird die Steuer für den Gesellschafter im Wege der Veranlagung zum Abgeltungsteuersatz von 25 % vom Betrag der vGA zzgl. SolZ und ggf. KiSt festgesetzt (§ 32d Abs. 3 EStG). Gehört die vGA zu anderen Einkunftsarten, so wird die ESt unter Berücksichtigung des Teileinkünfteverfahrens gem. § 3 Nr. 40 EStG festgesetzt. Dasselbe gilt, wenn ein Gesellschafter, der seine Beteiligung im Privatvermögen hält, gem. § 32d Abs. 2 S. 1 Nr. 3 EStG zur Anwendung des Teileinkünfteverfahrens optiert.

[1] BFH v. 4.7.1984, I R 195/81, BStBl II 1984, 842.

[2] Frotscher, in Frotscher/Drüen, KStG, Anhang vGA zu § 8 KStG: ABC der vgA.

3.2.3.2 Steuerabzug bei unbeschränkt steuerpflichtigen Anteilseignern

Rz. 32

Im Allgemeinen wird die KapESt auf vGA bei Kapitalgesellschaften als Haftungsschuldnern nicht erhoben, wenn der Anteilseigner ohnehin veranlagt wird und somit bei ihm unmittelbar die Berichtigungsveranlagung erfolgen kann. Dem endgültigen Verfahren der Veranlagung des Gläubigers der Einkünfte zur ESt bzw. KSt wird Vorrang vor dem nur vorläufigen Verfahren des Steuerabzugs vom Kapitalertrag eingeräumt.^{^[1]}

Die Inanspruchnahme der Schuldnerin der Kapitalerträge ist dann nicht gerechtfertigt, wenn das FA im Zeitpunkt der Haftbarmachung ebenso schnell den Anteilseigner, dem die vGA zugeflossen ist, zur ESt bzw. KSt heranziehen und von ihm eine entsprechende Abschlusszahlung verlangen kann.^{^[2]}

[1] BFH v. 20.2.1959, VI 314/56 U, BStBl III 1959, 202.

[2] BFH v. 28.11.1961, I 40/60 S, BStBl III 1962, 107; BFH v. 21.10.1981, I R 230/78, BStBl II 1982, 139.