Weimann/Lang, Umsatzsteuer – national und international, ... / 2.3 Nachweisverpflichtung

Rz. 89

Stand: 5. A. Update 4 – ET: 04/2023

Der folgende Abschnitt bezieht sich auf die aktuelle Rechtslage nach Änderung der §§ 17a bis 17d UStDV mit Wirkung zum 01.01.2020 in Umsetzung der sog. Sofortmaßnahmen der EU. Wo angebracht, erfolgen Hinweise auf Rechtsprechung zur älteren Rechtslage.

2.3.1 Allgemeines

Rz. 90

Stand: 5. A. Update 4 – ET: 04/2023

§ 6a Abs. 3 UStG regelt die Nachweispflichten des Unternehmers dem Grunde nach. Die Voraussetzungen sowohl einer i. g. Lieferung (§ 6a Abs. 1 UStG) als auch eines i. g. Verbringens (§ 6a Abs. 2 UStG) müssen nachgewiesen werden. Einzelheiten enthalten die §§ 17a–d UStDV (vgl. § 6a Abs. 3 S. 2 UStG/ Ermächtigungsvorschrift, bis 31.12.2019: §§ 17a – c UStDV).

2.3.2 Grundsatz: Buch- und Belegnachweise

Rz. 91

Stand: 5. A. Update 4 – ET: 04/2023

Die Nachweisverpflichtung erstreckt sich einerseits auf den Nachweis der Beförderung oder Versendung ins üGG durch Belege (§ 17a bis 17b UStDV; vgl. sinngemäß die §§ 8–10 UStDV für Fälle der Ausfuhrlieferung), andererseits auf die buchmäßige Aufzeichnung der i. g. Lieferung (§ 17d UStDV; vgl. sinngemäß für Fälle der Ausfuhrlieferung § 13 UStDV). Für die Fälle der Be- oder Verarbeitung (§ 6a Abs. 1 S. 2 UStG) vor der Beförderung oder Versendung ins üGG regelt § 17c UStDV die zusätzlich erforderlichen Nachweise über die Be- oder Verarbeitung.

2.3.3 Gelangensvermutung

Rz. 92

Stand: 5. A. Update 4 – ET: 04/2023

Seit dem 01.01.2020 enthält § 17a UStDV in Umsetzung der Vorgaben des Unionsrechts (§ 45a MWStVO) eine sog. Gelangensvermutung. Hintergrund ist, dass unionsrechtlich Formen der Nachweisführung für i.g. Lieferungen definiert wurden, die in allen Mitgliedstaaten anzuerkennen sind. Vorher gab es unionsrechtlich keine verbindlichen Regelungen, so dass die Nachweisführung dem Verfahrensrecht der Mitgliedstaaten überlassen blieb (vgl. EuGH vom 27.09.2007, C-146/05, BStBl II 2009, 78 "Albert Collée", Rz. 24). Allerdings hatten diese stets die übergeordneten Grundsätze der Rechtssicherheit, Neutralität und Verhältnismäßigkeit zu beachten. Zur Erleichterung des innergemeinschaftlichen Handels einigten sich die Mitgliedstaaten auf Standardnachweise.

Rz. 93

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Die deutsche Umsetzung ist sehr nah am Unionsrecht erfolgt. Nach § 17a Abs. 1 UStDV wird "vermutet, dass der Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet wurde", wenn der Steuerpflichtige eine der in den folgenden Abschnitten der Norm benannte Kombination von Nachweisen besitzt. Im Prinzip handelt es sich, anders als bei anderen Belegnachweisen, um eine Fiktionsregelung. Nutzt ein Unternehmer die Nachweise nach § 17a UStV, liegt die Beweislast, dass keine i. g. Lieferung vorliegt, beim Finanzamt.

2.3.3.1 Gelangensvermutung bei Beförderung oder Versendung durch den Unternehmer oder durch einen von ihm beauftragten Dritten

Rz. 94

Stand: 5. A. Update 4 – ET: 04/2023

Nach § 17a Abs. 1 Nr. 1 UStDV muss der Unternehmer im Besitz bestimmter einander nicht widersprechender Belege sein, die jeweils von unterschiedlichen Parteien ausgestellt wurden, wobei diese voneinander, vom liefernden Unternehmer und vom Abnehmer unabhängig sein müssen. Nach der ersten Alternative kann es sich um zwei Belege nach § 17a Abs. 2 Nr. 1 UStDV handeln. Dabei geht es um Beförderungsbelege (§ 17b Abs. 3 S. 1 Nr. 3–5 UStDV) oder Versendungsbelege (§ 17b Abs. 3 S. 1 Nr. 1 und 2 UStDV). Die zweite Alternative ist eine Kombination aus einem dieser Belege sowie einem Beleg nach § 17a Abs. 2 Nr. 2 UStDV. Die entsprechenden Belege sind:

• eine Versicherungspolice für die Beförderung oder die Versendung des Gegenstands der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet,
• Bankunterlagen, die die Bezahlung der Beförderung oder der Versendung des Gegenstands der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet belegen,
• ein von einer öffentlichen Stelle wie einem Notar ausgestelltes offizielles Dokument, das die Ankunft des Gegenstands der Lieferung im übrigen Gemeinschaftsgebiet bestätigt, oder
• eine Bestätigung eines Lagerinhabers im übrigen Gemeinschaftsgebiet, dass die Lagerung des Gegenstands der Lieferung dort erfolgt.

2.3.3.2 Gelangensvermutung bei Beförderung oder Versendung durch den Abnehmer oder durch einen von ihm beauftragten Dritten

Rz. 95

Stand: 5. A. Update 4 – ET: 04/2023

Nach § 17a Abs. 1 Nr. 2 UStDV muss der Unternehmer im Besitz bestimmter einander nicht widersprechender Belege sein, die jeweils von unterschiedlichen Parteien ausgestellt wurden, wobei diese voneinander, vom liefernden Unternehmer und vom Abnehmer unabhängig sein müssen. Stets erforderlich ist eine Gelangensbestätigung (§ 17b Abs. 2 S. 1 Nr. 2 UStDV – allerdings vom Abnehmer spätestens am zehnten Tag des auf die Lieferung folgenden Monats vorzulegen, was eine deutlich kürzere Frist ist als sonst!). Zusätzlich müssen mindestens zwei Belege nach § 17a Abs. 2 Nr. 1 UStDV oder ein Beleg nach der Nr. 1 und ein weiterer nach § 17a Abs. 2 Nr. 2 UStDV vorliegen.

2.3.3.3 Weitere Hinweise zur Gelangensvermutung

Rz. 96

Stand: 5. A. Update 4 – ET: 04/2023

Die Nachweisführung nach § 17a UStDV ist nicht zwingend. Ein Unternehmer kann alternativ die Nachweise wie in der Vergangenheit nach den §§ 17b und 17c UStDV führen (vgl. Abschn. 6a.3a Abs. 1 S. 4 UStAE). Anders als bei den Nachweisen nach § 17b UStDV gehört in Fällen des § 17a UStDV das Doppel der Rechnung nicht zwingend zu den ...