Überführung eines Wirtschaftsguts in ein Betriebsvermögen

Die Begrenzung des Einlagewerts auf die (fortgeführten) Anschaffungskosten kann zu steuerlichen Nachteilen führen, wenn das Wirtschaftsgut, das eingelegt werden soll, erheblich an Wert gewonnen hat. Wie kann die Begrenzung vermieden werden?

Gesetzliche Regelung

Einlagen sind grundsätzlich mit dem Teilwert zu bewerten, den das Wirtschaftsgut im Zeitpunkt seiner Zuführung zum Betriebsvermögen hat (§ 6 Abs. 1 Nr. 5 Satz 1 Halbsatz 1 EStG). Der Einlagewert ist jedoch auf die Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Wirtschaftsguts zu begrenzen, wenn es innerhalb der letzten 3 Jahre vor dem Zeitpunkt der Zuführung angeschafft oder hergestellt worden ist (§ 6 Abs. 1 Nr. 5 Satz 1 Halbsatz 2 Buchst. a EStG). Ist die Einlage ein abnutzbares Wirtschaftsgut, so sind die Anschaffungs- oder Herstellungskosten um Absetzungen für Abnutzung zu kürzen, die auf den Zeitraum zwischen der Anschaffung oder Herstellung des Wirtschaftsguts und der Einlage entfallen (§ 6 Abs. 1 Nr. 5 Satz 2 EStG).

Nach dem Regelungszweck dieser Vorschrift soll hierdurch Missbräuchen durch willkürliche Einlagen bei betrieblich genutzten Wirtschaftsgütern, die die steuerliche Erfassung kurzfristiger Wertsteigerungen vermeiden würde, vorgebeugt werden (BFH, Urteil v. 14.7.1993, X R 74-75/90, Haufe Index 64665, Urteil v. 22.8.2006, I R 6/06, Haufe Index 1628843).

Hinweis: Kürzung auch bei Nutzung zu privaten Wohnzwecken

Die von § 6 Abs. 1 Nr. 5 Satz 2 EStG angeordnete Kürzung der Anschaffungskosten um die AfA, die auf den Zeitraum zwischen der Anschaffung und der Einlage entfällt, hat auch dann zu erfolgen, wenn das Wirtschaftsgut zu privaten Wohnzwecken genutzt wurde und sich die AfA in diesem Zeitraum steuerlich nicht ausgewirkt hat (BFH, Urteil v. 20.4.2005, X R 53/04, Haufe Index 1407218; R 6.12 Abs. 1 Satz 2 EStR 2012)

Beispiel: A und seine Ehefrau B sind zu je ½ an einer Steuerberatungs-GbR beteiligt. Sie haben im Jahr 2017 eine Eigentumswohnung für 400.000 EUR im Privatvermögen erworben, die sie seit Anschaffung selbst bewohnen. Die Eigentumswohnung hat 2019 Jahre einen Wert von 550.000 EUR. A und B wollen die Eigentumswohnung für die Steuerberatungs-GbR verwenden und die Büroräume noch 2019 dorthin verlegen.

Würden A und B das Grundstück in ihren Betrieb einlegen, dürften sie dies wegen § 6 Abs. 1 Nr. 5 Satz 1 Halbsatz 2 Buchst. a i. V. m § 6 Abs. 1 Nr. 5 Satz 2 EStG nicht mit dem Teilwert von 550.000 EUR. Sie müssten die Eigentumswohnung mit den Anschaffungskosten von 400.000 EUR (minus fiktive Gebäude-AfA zwischen Anschaffung und Einlage) in ihr Sonderbetriebsvermögen bei der GbR einlegen. Das hätte zur Folge, dass die vor der Einlage im Privatvermögen eingetretene Wertsteigerung bei einer späteren Veräußerung oder Entnahme der Eigentumswohnung versteuert werden muss.

Wie lässt sich dieses Ergebnis vermeiden?

§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 1 Halbsatz 2 EStG regelt nur Fälle, in denen der Gesellschafter der Gesellschaft Kapital oder Wirtschaftsgüter "zur Nutzung" überlässt. Daher fallen Veräußerungsvorgänge nicht unter diese Vorschrift (BFH, Urteil v. 10.7.1980, IV R 136/77, Haufe Index 413402). Veräußert der Gesellschafter an die Gesellschaft Wirtschaftsgüter unter gleichen Bedingungen, wie sie unter Fremden vereinbart worden wären, so gelten die allgemeinen Vorschriften über die steuerrechtliche Behandlung von Veräußerungsgeschäften.

Entgeltliche Veräußerungsgeschäfte zwischen einem Gesellschafter und einer Personengesellschaft zu Bedingungen, die den bei entgeltlichen Veräußerungen zwischen Fremden üblichen Bedingungen entsprechen, sind einkommensteuerrechtlich grundsätzlich einheitlich wie derartige Fremdgeschäfte zu beurteilen, und zwar auch, wenn der Gesellschafter ein Wirtschaftsgut seines Privatvermögens an die Personengesellschaft veräußert.

Praxis-Tipp: Verkauf des Grundstücks aus dem Privatvermögen

A und B können also das Grundstück aus ihrem Privatvermögen heraus für 550.000 EUR ins Gesellschaftsvermögen verkaufen. Der Verkauf der Immobilie an die Mitunternehmerschaft führt nicht zu einem privaten Veräußerungsgeschäft i.S.d. §§ 22 Nr. 2, 23 EStG. Ausgenommen von der Veräußerungsgewinnbesteuerung sind nämlich Wirtschaftsgüter, die im Zeitraum zwischen Anschaffung oder Fertigstellung und Veräußerung ausschließlich zu eigenen Wohnzwecken oder im Jahr der Veräußerung und in den beiden vorangegangenen Jahren zu eigenen Wohnzwecken genutzt wurden (§ 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 3 EStG).

Hinweis: Verkauf zu einem zu einem "Überpreis"

Wird ein Wirtschaftsgut aus dem Privatvermögen eines Mitunternehmers zu einem Überpreis ins Gesellschaftsvermögen übertragen, so liegt in Höhe eines angemessenen Preises ein Veräußerungsgeschäft, im Übrigen eine Entnahme des veräußernden Mitunternehmers vor.