Rz. 372
Bei nicht bilanzierenden Gewerbetreibenden und freiberuflich Tätigen, die ihren Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG ermitteln, ist bei der Ermittlung des Betriebsergebnisses vom Überschuss der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben auszugehen.[1] Damit die Ermittlung des Jahresertrags nach denselben Grundsätzen wie bei bilanzierenden Stpfl. erfolgt, müssen steuerfreie Einnahmen und beschränkt bzw. nicht abziehbare Betriebsausgaben in die Ermittlung der Ausgangsgröße einbezogen werden.
Die Hinzurechnungs- und Abzugsregelungen des § 202 Abs. 1 S. 2 Nrn. 1–3 BewG gelten entsprechend.[2] Fraglich ist, ob sich mithilfe einer "entsprechenden" Anwendung dieser Vorschriften auch die nicht periodengerechte Erfassung von Erträgen und Aufwendungen als Folge des bei der Einnahmen-Überschussrechnung geltenden Zu- und Abflussprinzips ausgleichen lässt.
Ein Gewerbetreibender mietet zum 1.12. des letzten in die Ermittlung des Jahresertrags einzubeziehenden Jahres eine Lagerhalle an und zahlt die Jahresmiete von 24.000 EUR im Voraus. Bei Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich würde sich nur der auf den Monat Dezember entfallende Teil der Miete auf den Gewinn auswirken; für die Zeit danach wäre ein aktiver Rechnungsabgrenzungsposten zu bilden.[3] Bei Gewinnermittlung durch Einnahmen-Überschussrechnung mindert die Mietzahlung den Gewinn des Abflussjahres hingegen in voller Höhe.
Jedenfalls dann, wenn die Mietzahlung im Verhältnis zur Ausgangsgröße ins Gewicht fällt, wäre die Hinzurechnung des auf das Folgejahr entfallenden Teils der Mietzahlungen als außerordentlicher Aufwand nach § 202 Abs. 1 S. 2 Nr. 1 Buchst. c BewG unter dem Gesichtspunkt einer zutreffenden Ermittlung der Referenzgröße sachgerecht. Dem steht jedoch entgegen, dass nicht die Mietzahlungen als solche außerordentlich sind, sondern allenfalls deren Auswirkung auf die Ermittlung des Jahresertrags. Hätte das Mietverhältnis während des gesamten Referenzzeitraums bestanden, hätten sich die Effekte der Periodenabweichungen schon bei der Ermittlung der Ausgangsgrößen gegenseitig ausgeglichen. Die Regelungen des § 202 BewG beziehen sich aber nicht auf die Ermittlung des Jahresertrags als Durchschnittsgröße[4], sondern auf die Ermittlung der in die Durchschnittssatzbildung eingehenden Betriebsergebnisse der einzelnen Jahre.
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