BFH Urteil vom 14.11.1956 - II 46/56 U

Entscheidungsstichwort (Thema)

Grunderwerbsteuer/Kfz-Steuer/sonstige Verkehrsteuern

Leitsatz (amtlich)

Die Steuerbefreiung des § 3 Ziff. 2 GrEStG ist nicht anwendbar, wenn der Gesellschafter, der ein Grundstück in eine Gesellschaft einbringt, den Mitgesellschaftern zur Erfüllung ihrer Beitragsverpflichtung Teile seines Kapitalkontos schenkweise überläßt.

In den Fällen des § 5 Abs. 2 GrEStG ist die Beteiligung des Veräußerers am Vermögen, nicht aber seine Beteiligung am Gewinn und Verlust der Gesamthand maßgebend.

Normenkette

GrEStG § 3 Ziff. 2, § 5 Abs. 2, § 10/1

Tatbestand

Die Beschwerdeführerin (Bfin.), eine KG, wurde durch notariell beurkundeten Gesellschaftsvertrag vom 17. März 1955 errichtet. Der Vertrag wurde zwischen dem Kaufmann X. sen. (nachstehend Ehemann genannt), seiner Ehefrau sowie den gemeinschaftlichen Kindern A. und B. abgeschlossen. Persönlich haftender Gesellschafter war der Ehemann. Seine Einlage bestand in einem von ihm betriebenen Einzelunternehmen, das mit allen Aktiven und Passiven eingebracht wurde; zu den Aktiven gehörte das in Betracht kommende Grundstück. Kommanditisten waren die Ehefrau sowie A. und B. Die Kommanditeinlage der Ehefrau betrug 40.000 DM. Zur Bildung dieser Einlage überließ ihr der Ehemann einen entsprechenden Teil seines Kapitalkontos schenkweise unter Anrechnung auf ihren Erb- und Pflichtteil. Die Kommanditeinlage des Sohnes B. wurde zur Hälfte dadurch gebildet, daß ihm der Vater einen Betrag von 20.000 DM seines Kapitalkontos schenkweise unter Anrechnung auf seinen künftigen Erb- und Pflichtteil überließ.

Am Gewinn und Verlust waren beteiligt: der Ehemann ---------------- mit 35 v. H., die Ehefrau ---------------- mit 20 v. H., A. ------------------------- mit 25 v. H. und B. ------------------------- mit 20 v. H.Die Festsetzung der Grunderwerbsteuer wurde, da die Eröffnungsbilanz der Bfin. noch nicht vorlag, gemäß § 100 der Reichsabgabenordnung (AO) vorläufig vorgenommen. Dabei ging das Finanzamt von einem geschätzten Grundstückswert von 55.000 DM aus. Von der Erhebung der Steuer wurde nach § 5 Abs. 2 des Grunderwerbsteuergesetzes (GrEStG) entsprechend dem Anteil des persönlich haftenden Gesellschafters am Gewinn und Verlust der KG in Höhe von 35 v. H. des Grundstückswerts abgesehen.

Streitig ist, ob insoweit, als der Ehemann der Ehefrau und dem Sohn B. Teile seines Kapitalkontos schenkweise überließ, eine nach § 3 Ziff. 2 GrEStG steuerbefreite Grundstücksschenkung unter Lebenden anzunehmen ist. Das Finanzgericht hat die Steuerbefreiung verneint.

Entscheidungsgründe

Die Rechtsbeschwerde (Rb.) ist erfolglos.

Das Finanzgericht geht zutreffend davon aus, daß die Bfin. im Sinne des Grunderwerbsteuerrechts als selbständige Rechtsträgerin anzusehen ist. Auf die Urteile des erkennenden Senats II 68/51 S vom 4. Mai 1951 (Slg. Bd. 55 S. 299, Bundessteuerblatt - BStBl - 1951 III S. 116) und II 294/55 U vom 25. Juli 1956 (BStBl 1956 III S. 285) wird hingewiesen.

Dem Finanzgericht ist auch darin zuzustimmen, daß die Steuerbefreiung des § 3 Ziff. 7 GrEStG nicht anwendbar ist, weil die Vereinigung nicht lediglich aus dem das Grundstück veräußernden Ehemann und den Kindern, sondern auch aus der Ehefrau besteht; siehe dazu die Schlußausführungen im Urteil des erkennenden Senats II 234/52 S vom 21. Oktober 1953 (Slg. Bd. 58 S. 136, BStBl 1953 III S. 343).

Richtig ist, daß nach § 3 Ziff. 2 GrEStG eine Erhebung von Grunderwerbsteuer nicht in Betracht kommt, soweit der Rechtsvorgang, der der Grunderwerbsteuer unterliegt, sogleich als Erwerb von Todes wegen oder als Schenkung unter Lebenden i. S. des Erbschaftsteuergesetzes (ErbStG) anzusehen ist. Das Finanzgericht hat die Anwendbarkeit dieser Befreiungsvorschrift mit Recht verneint.

Wie in dem Urteil des Reichsfinanzhofs II A 634/29 vom 27. Dezember 1929 (Reichssteuerblatt - RStBl - 1930 S. 115, Mrozek-Kartei, GrEStG 1927, § 8 Nr. 1 Rechtsspruch 25) ausgeführt wurde, kann ein Grundstück, das im Eigentum eines Mitgesellschafters steht, auf doppeltem Wege in eine Gesellschaft eingebracht werden. Der Mitgesellschafter kann das Grundstück unmittelbar auf die KG übereignen. Er kann es aber auch zunächst als Miteigentum nach Bruchteilen auf die anderen Mitgesellschafter übereignen, während im Anschluß hieran der Mitgesellschafter den ihm verbliebenen Miteigentumsanteil, die anderen Mitgesellschafter die neu erworbenen Miteigentumsanteile in die Gesellschaft einbringen. Im Streitfall ist der erstgenannte Weg gewählt worden. Der Reichsfinanzhof hat in dem vorerwähnten Urteil II A 634/29 vom 27. Dezember 1929 bei einem derartigen Sachverhalt die Anwendbarkeit der Steuerbefreiung verneint, weil Gegenstand der Schenkung nicht die übereignung des Miteigentums am Grundstück, sondern die Einräumung einer gesellschaftlichen Beteiligung gewesen sei.

Wie bereits ausgeführt wurde, ist grunderwerbsteuerlich die KG als solche Erwerberin des Grundstücks (siehe die vorerwähnten Urteile II 68/51 S vom 4. Mai 1951 und II 294/55 U vom 25. Juli 1956); Veräußerer ist der persönlich haftende Gesellschafter. Der Anteilserwerb der Gesellschafter ist nicht der Grunderwerbsteuer unterworfen. Die grunderwerbsteuerliche Betrachtung könnte jedoch nicht hindern, die Steuerbefreiung des § 3 Ziff. 2 GrEStG anzuwenden, wenn der grunderwerb- und der schenkungsteuerliche Tatbestand zusammenfallen würden. Das ist aber nicht der Fall.

Schon zivilrechtlich sind das Rechtsverhältnis zwischen dem persönlich haftenden Gesellschafter und der Gesellschaft sowie das Rechtsverhältnis zwischen dem persönlich haftenden Gesellschafter und den Kommanditisten zu unterscheiden; vgl. Palandt, BGB, 15. Auflage, 1956, Anmerkung 7 a und d zu § 705 (S. 570, 571). Gläubiger der Beiträge ist die Gesellschaft als Gemeinschaft zur gesamten Hand (vgl. Palandt a. a. O. S. 570). Der einzelne Gesellschafter ist kein Gläubiger; in einem Urteil Rep. II 305/14 vom 27. November 1914 (Entscheidungen des Reichsgerichts in Zivilsachen Bd. 86 S. 66), eine offene Handelsgesellschaft betreffend, hat das Reichsgericht entschieden, daß nur die Gesellschaft selbst parteifähig sei, d. h. nur selbst als Gemeinschaft zur gesamten Hand auf Erfüllung der Beitragsverpflichtung klagen kann (siehe auch Reichsgerichtsräte-Kommentar zum BGB, 10. Auflage, 1953, Anmerkung 5 Abs. 1 zu § 705, S. 476). Demgegenüber ist der einzelne Gesellschafter nicht als klageberechtigt angesehen worden, obwohl er auf Leistung an alle Gesellschafter klagte (ß 432 BGB). Was für die offene Handelsgesellschaft gilt, ist entsprechend auch für die Kommanditgesellschaft als zutreffend anzusehen. Der Ehemann, der ein Grundstück in die Gesellschaft einbrachte, erfüllte somit eine ihm gegen die Gesellschaft als Gemeinschaft zur gesamten Hand obliegende Verpflichtung, nicht aber eine Verpflichtung gegenüber den in Betracht kommenden beiden Kommanditisten. Das Grundstück wurde deshalb (wie auch die Auflassungsverhandlung vom 17. März 1955 ergibt) auf die Gesamtheit aller Gesellschafter übereignet; es wurde gemeinschaftliches Vermögen aller Gesellschafter (ß 718 BGB). Die beiden Kommanditisten erwarben das Miteigentum zur gesamten Hand, weil sie Mitgesellschafter der Kommanditgesellschaft waren, nicht aber, weil der Ehemann sich ihnen gegenüber verpflichtet hatte, ihnen Teile seines Kapitalkontos zu überlassen. Andererseits waren die in Betracht kommenden Kommanditisten ihrerseits verpflichtet, die vereinbarte Kommanditeinlage einzubringen. Soweit sich der persönlich haftende Gesellschafter gegenüber den in Betracht kommenden Kommanditisten verpflichtete, ihnen Teile seines Kapitalkontos zu überlassen, liegt lediglich die Verpflichtung eines Gesellschafters gegenüber anderen Gesellschaftern vor, die zwar mit Zustimmung aller Beteiligten getroffen wurden, die aber die Verpflichtung des persönlich haftenden Gesellschafters, die von ihm einzubringenden Vermögenswerte unmittelbar auf die Gesellschaft als Gemeinschaft zur gesamten Hand zu übereignen, nicht berührt.

Schenkungsteuerlich (ß 1 Abs. 1 Ziff. 1 und 2 ErbStG) ist, wie sich aus den §§ 4 und 6 des Gesellschaftsvertrages vom 17. März 1955 unmißverständlich ergibt, als Schenkung der Vorgang anzusehen, durch den der persönlich haftende Gesellschafter Teile seines Kapitalkontos der Ehefrau und dem Sohn B. überläßt. Darüber, daß in Fällen der vorliegenden Art nicht eine Schenkung der Gesellschaft an den aufgenommenen Gesellschafter, sondern eine Schenkung des Mitgesellschafters an den aufgenommenen Mitgesellschafter vorliegt, siehe bereits die Urteile des Reichsfinanzhofs VI A 223/22 vom 18. Januar 1923 (Mrozek-Kartei, ErbStG 1919, § 40 Abs. 1 Satz 2 - 4 Rechtsspruch 7) und VI A 8/23 vom 11. April 1923 (Slg. Bd. 12 S. 57, Mrozek-Kartei, ErbStG 1919, § 40 Abs. 1 Satz 2 - 4 Rechtsspruch 13). Wegen der schenkungsteuerlichen Behandlung der überlassung von Kapitalkonten an Mitgesellschafter siehe auch Urteil des Bundesfinanzhofs III 285/51 U vom 1. August 1952 (Slg. Bd. 56 S. 683, BStBl 1952 III S. 262) und III 41/54 S vom 28. August 1954 (Slg. Bd. 59 S. 280, BStBl 1954 III S. 319).

Der Grunderwerbsteuer unterliegt demnach der Rechtsvorgang, durch den der persönlich haftende Gesellschafter das Grundstück auf die KG (bei bürgerlich-rechtlicher Betrachtung auf die KG als Gemeinschaft zur gesamten Hand) übereignet. Als erbschaftsteuerpflichtig kommt demgegenüber die Zuwendung des persönlich haftenden Gesellschafters an andere Gesellschafter in Betracht, die es ihnen möglich machen soll, die Einlage entrichten zu können. Der Rechtsvorgang, der der Grunderwerbsteuer unterliegt, und der Rechtsvorgang, der unter die Schenkungsteuer fällt, stimmen somit nicht überein. Die Steuerfestsetzung, die in vollem Umfang eine vorläufige ist und lediglich auf einer Schätzung beruht, ist somit gerechtfertigt.

Bei Vornahme der endgültigen Steuerfestsetzung wäre zu berücksichtigen, daß nach § 5 Abs. 2 GrEStG in Fällen, in denen ein Grundstück von einem Alleineigentümer auf eine Gesamthand übergeht, die Steuer in Höhe des Anteils nicht erhoben wird, zu dem der Veräußerer am Vermögen der Gesamthand beteiligt ist; auf den Anteil am Gewinn und Verlust der Gesamthand, der vom Anteil am Vermögen nicht unerheblich abweichen kann, kommt es demgegenüber nicht an. Zu berücksichtigen wäre außerdem, daß die Steuer nach § 10 Abs. 1 GrEStG von der Gegenleistung, nicht vom Wert des Grundstücks zu berechnen ist. Bei der Ermittlung der Gegenleistung richtet sich die Bewertung nach den allgemeinen Bewertungsvorschriften der §§ 2 bis 17 des Bewertungsgesetzes, nicht nach den Werten der einkommensteuerlichen Eröffnungsbilanz.

Fundstellen

Haufe-Index 408612

BStBl III 1957, 19

BFHE 64, 51