Photovoltaikanlagen, Blockheizkraftwerke, Unternehmer

OFD Karlsruhe, 28.1.2009, S 7104/2

1. Unternehmereigenschaft

1.1 Allgemeine Grundsätze (§ 2 Abs. 1 UStG)

Wird der erzeugte Strom beim Betrieb einer Anlage zur Erzeugung von Strom und Wärme (z.B. Fotovoltaikanlage, Blockheizkraftwerk) ganz oder teilweise, regelmäßig und nicht nur gelegentlich in das allgemeine Stromnetz eingespeist oder wird die erzeugte Wärme regelmäßig weitergeliefert (z.B. an Mieter), liegt auch bei sonst nicht unternehmerisch tätigen Personen eine nachhaltige Tätigkeit i.S. des § 2 Abs. 1 UStG vor (Abschn. 18 Abs. 5 UStR).

Dies gilt auch für sog. kaufmännisch-bilanzielle Einspeisungen (§ 4 Abs. 5 EEG), wenn der erzeugte Strom vom Anlagenbetreiber nicht in das Netz des Netzbetreibers eingespeist, sondern intern verbraucht wird.

1.2 Anlagen von juristischen Personen des öffentlichen Rechts (§ 2 Abs. 3 UStG)

Bei Blockheizkraftwerken von juristischen Personen des öffentlichen Rechts (insbesondere Landkreise, Zweckverbände) ist zu prüfen, ob solche Anlagen im Rahmen eines Betriebs gewerblicher Art (§ 2 Abs. 3 UStG) betrieben werden. Sind beispielsweise klärgas- oder deponiegasbefeuerte Blockheizkraftwerke von Abwasser- oder Abfallbeseitigungsanlagen als Hoheitsbetriebe zu behandeln, fällt der Verkauf von Strom und Wärme in den Bereich der hoheitlichen Tätigkeit. Die Abgrenzung der hoheitlichen Tätigkeit und der wirtschaftlichen Tätigkeit ist nach den Grundsätzen des R 9 KStR vorzunehmen.

Nach R 9 KStR ist eine wirtschaftliche Tätigkeit im Rahmen eines Betriebs gewerblicher Art erst dann anzunehmen, wenn der veräußerte Strom oder die veräußerte Wärme überwiegend aus Deponiegas von Abfällen gewonnen wird, zu deren Annahme die beseitigungspflichtige Körperschaft nach § 15 Kreislaufwirtschafts- und Abfallgesetz nicht verpflichtet ist (z.B. Gewerbemüll, Sondermüll). Bei der Abgrenzung ist in entsprechender Anwendung von R 10 Abs. 6 Satz 4 KStR vom Verhältnis des Brennwerts dieses Abfalls und des Brennwerts zugekaufter Brennstoffe (sog. Stützbefeuerung) zum Brennwert des beseitigungspflichtigen Abfalls (insbesondere Hausmüll) auszugehen.

Verwenden Blockheizkraftwerke bei der hoheitlichen Abwasserbeseitigung (§ 18a Wasserhaushaltsgesetz) anfallendes Klärgas zur Strom- und Wärmeerzeugung, ist ein Betrieb gewerblicher Art erst dann gegeben, wenn der Brennwert zugekaufter Brennstoffe höher ist als der Brennwert der Faulgase.

2. Zuordnung zum Unternehmensvermögen

Unabhängig von der ertragsteuerlichen Beurteilung kann der Unternehmer Gegenstände, die er sowohl unternehmerisch als auch nichtunternehmerisch nutzt, in vollem Umfang seinem außerunternehmerischen Bereich zuordnen oder diese Gegenstände insgesamt oder im Umfang der unternehmerischen Nutzung seinem Unternehmensvermögen zuordnen. Voraussetzung für eine Zuordnung zum Unternehmensvermögen ist nach § 15 Abs. 1 Satz 2 UStG, dass der Gegenstand zu mindestens 10 % für unternehmerische Zwecke genutzt wird (vgl. hierzu S 7300 Karte 6). Wird der Gegenstand zu weniger als 10 % unternehmerisch genutzt, kann er nicht dem Unternehmensvermögen zugeordnet werden und ein Vorsteuerabzug ist insgesamt nicht möglich.

Fotovoltaikanlagen sind umsatzsteuerlich keine Bestandteile des Gebäudes. Der Betrieb einer Anlage auf dem ansonsten zu eigenen Wohnzwecken genutzten Gebäude berechtigt nicht zur Zuordnung des Gebäudes zum Unternehmensvermögen. Die Leistungsbezüge sind getrennt vom Gebäude zu beurteilen. Diese Beurteilung gilt unabhängig davon, ob die Fotovoltaikanlage auf dem Dach montiert ist oder das Dach ersetzt. Dasselbe gilt, wenn die Dachflächen zum Betrieb einer Anlage verpachtet werden.

Im Gegensatz zu Wind-, Wasser- und Solaranlagen (z.B. Fotovoltaik), die allein der Erzeugung von Strom dienen, sind Blockheizkraftwerke sowohl für die Erzeugung von Nutzwärme als auch für die Erzeugung von Strom geeignet. Die angefallenen Ausgaben entfallen daher auf beide Bereiche. Eine Zuordnung der Kosten ausschließlich zur Stromerzeugung ist nicht zulässig. Bei den Anlagen sind regelmäßig geeichte Messeinrichtungen vorhanden, aus denen sich der Umfang der in das Stromnetz eingespeisten Strommenge sowie des privat entnommenen Stroms und der abgegebenen Wärme ergibt.

Liegen solche Vorrichtungen nicht vor, kann als Maßstab für die Aufteilung der Gesamtkosten die gem. § 3 Abs. 7 i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Kraft-Wärme-Kopplungsgesetz vom 19.3.2002 (BGBl 2002 I S. 1092) vom Hersteller der Anlage zu bescheinigende sog. „Stromkennzahl” herangezogen werden. Dabei handelt es sich um das Verhältnis der Nettostromerzeugung zur Nutzwärmeerzeugung in einem bestimmten Zeitraum.

3. Ausgangsumsätze

3.1 Umsätze an Dritte

Die entgeltliche Lieferung von Strom an ein Energieerzeugungsunternehmen oder an den/die Mieter ist ein steuerpflichtiger Umsatz, der dem Regelsteuersatz unterliegt. Die Stromlieferung ist keine Nebenleistung zum Vermietungsumsatz (Abschn. 76 Abs. 6 UStR).

Demgegenüber ist die Überlassung der Nutzwärme an den/die Mieter eine unselbstständige Nebenleistung zum Vermietungsumsatz (Abschn. ...