Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 6a ... / df) Finanzierbarkeit

Rn. 301

Stand: EL 170 – ET: 01/2024

Eine unübliche Pensionszusage ist auch dann anzunehmen, wenn sie nicht finanzierbar ist. Von einer nicht finanzierbaren Pensionszusage ist nach der Rspr des BFH vom 07.11.2001, DB 2002, 123 nicht schon dann auszugehen, wenn im ungünstigsten Fall – zB beim Eintritt von Invalidität – die zu bildende Pensionsrückstellung auf einen Wert aufgestockt werden müsste, der zu einer bilanziellen Überschuldung der KapGes führen würde (so früher BMF vom 14.05.1999, DB 1999, 1191). Vielmehr muss der ordentliche und gewissenhafte Geschäftsleiter bei der Zusageerteilung nur das Versorgungsrisiko berücksichtigen, das sich im Barwert iSd § 6a Abs 3 S 2 Nr 2 EStG zu diesem Zeitpunkt niederschlägt. Deshalb ist die mit der Verpflichtung verbundene Belastung der KapGes idR mit diesem Wert anzusetzen. Es ist dann zu prüfen, ob die Passivierung des Anwartschaftsbarwerts im Zeitpunkt der Zusageerteilung zu einer Situation geführt hätte, in der die KapGes gemäß § 19 Abs 2 S 2 InsO überschuldet wäre und ob trotz Überschuldung aufgrund begründeter positiver Prognose die Insolvenz vermeidbar sein könnte. Dabei wäre die Versorgungsverpflichtung nach den Regeln des § 253 Abs 1 S 2 HGB iVm Abs 2 HGB zu bewerten (Doetsch/Lenz, Versorgungszusagen an Gesellschafter-Geschäftsführer und -Vorstände, 11. Aufl, Karlsruhe 2020, 81).

Diese Grundsätze sind auch im Falle einer Zusageerweiterung zu beachten (BFH vom 29.10.1997, BStBl II 1999, 318; vgl BMF vom 14.05.1999, DB 1999, 1191); dabei ist unerheblich, ob die bislang zugesagten Leistungen erhöht oder weitere Leistungsarten (zB Hinterbliebenenleistungen, wenn bislang nur Altersleistungen zugesagt waren) zugesagt werden.

Rn. 302

Stand: EL 170 – ET: 01/2024

Ist die Pensionsverpflichtung nicht im vollen Umfang finanzierbar, bedeutet dies nicht, dass damit die Rückstellung insgesamt als vGA zu werten ist. Vielmehr ist davon auszugehen, dass ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter statt der unfinanzierbaren eine finanzierbare Pensionszusage erteilt hätte (BFH vom 07.11.2001, DB 2002, 123). Dementsprechend ist die Pensionszusage in ihrem finanzierbaren Umfang nicht als vGA zu behandeln.