Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 13 ... / 2. Die verschiedenen Arten der Gewinnermittlung

Rn. 2

Stand: EL 162 – ET: 12/2022

Die Gewinne aus LuF werden nunmehr wie folgt ermittelt:

• Gewinnermittlung durch BV-Vergleich nach § 4 Abs 1 EStG, wenn der LuF buchführungspflichtig ist (§§ 140, 141 AO) und tatsächlich Bücher führt; ob Buchführungspflicht besteht, ist nach den Grenzen des § 141 AO zu ermitteln. Eine Verpflichtung nach § 140 AO kann sich aus der Eintragung eines luf Betriebs, der in der Rechtsform einer OHG bzw KG geführt wird, in das HR ergeben (§ 3 HGB), wobei die Änderungen durch das BilMoG v 25.05.2009, BGBl I 2009, 1102, zu berücksichtigen sind (§ 241a HBG – Einführung von Buchführungsgrenzen für Einzelkaufleute mit Wirkung ab Geschäftsjahr, welches nach dem 31.12.2007 beginnt).

Eine Buchführung wegen der Eigenschaft des Betriebs als Testbetrieb für den Agrarbericht oder als Betrieb des EG-Informationsnetzes landwirtschaftlicher Buchführungen und die Auflagenbuchführung entsprechend den Richtlinien des Bundesministeriums für Verbraucherschutz, Ernährung und Landwirtschaft (BMVEL) begründen keine Buchführungspflicht iSd §§ 140 AO, weil diese Buchführungen nicht auf gesetzlicher Grundlage beruhen (R 4.5 Abs 1 S 2 EStR 2012).

Eine Gewinnermittlung nach § 4 Abs 1 EStG kommt auch in Betracht, wenn der LuF freiwillig Bücher führt, sei es, dass er zwar nicht (mehr) zur Gewinnermittlung nach Durchschnittssätzen berechtigt ist (weil er zB mehr als 20 ha landwirtschaftliche Nutzfläche selbst bewirtschaftet), aber gleichwohl nicht zur Buchführung verpflichtet ist, oder weil er, obwohl an sich zur Gewinnermittlung nach Durchschnittssätzen verpflichtet , gemäß § 13a Abs 2 EStG beantragt hat, den Gewinn für vier aufeinander folgende Wj mittels BV-Vergleichs zu ermitteln (s § 13a Rn 131–149 (Mitterpleininger/Gruber)).

• Gewinnermittlung durch Gegenüberstellung der BE und der BA nach § 4 Abs 3 EStG, wenn entweder keine Buchführungspflicht besteht, keine Bücher geführt werden und der LuF auch nicht unter die Durchschnittsbesteuerung nach § 13a EStG fällt (sog Zwischenstufe); des Weiteren kann ein Landwirt, der an sich unter die Gewinnermittlung nach § 13a EStG fällt, seinen Gewinn auf Antrag gemäß § 13a Abs 2 EStG für vier Wj freiwillig durch Gegenüberstellung der BE und BA ermitteln (s § 13a Rn 131–149 (Mitterpleininger/Gruber)).
• Gewinnermittlung durch Schätzung (§ 162 AO), wenn der LuF seinen Aufzeichnungspflichten nicht nachkommt. Die Schätzung erfolgt grundsätzlich nach § 4 Abs 1 EStG, es sei denn, dass der LuF den Gewinn bislang bereits zulässigerweise nach § 4 Abs 3 EStG ermittelt hatte und erst in einem späteren Jahr keine Aufzeichnungen mehr führt; in diesem Fall ist der Gewinn nach § 4 Abs 3 EStG zu schätzen (BFH v 02.03.1982, BStBl II 1984, 504; BFH v 01.10.1996, BFH/NV 1997, 403; BFH v 15.04.1999, BStBl II 1999, 481). Die Schätzung ist zwar keine besondere bzw eigenständige Gewinnermittlungsart, sondern folgt der jeweils für den einzelnen Betrieb maßgebenden Gewinnermittlungsart, wird jedoch gerade im Bereich der LuF gerne als vierte (bzw sogar fünfte) Art der Gewinnermittlung bezeichnet (Kanzler, FR 1998, 233, 2. d).

Die Gewinnschätzung soll den tatsächlich erzielten Gewinn möglichst treffen; sie muss daher alle im Zeitpunkt der Schätzung dem FA bekannten Betriebs- und Bewirtschaftungsverhältnisse berücksichtigen (BFH v 17.05.1990, BFH/NV 1991, 646). Ziel der Vollschätzung ist, den Gewinn nach einer anerkannten, für den betroffenen Landwirt brauchbaren Schätzungsmethode zu ermitteln, die unter allen möglichen Methoden die größte Wahrscheinlichkeit in der Richtigkeit für sich hat (BFH v 08.11.1984, BStBl II 1985, 352); diesem Anspruch wird regelmäßig eine Schätzung nach Richtsätzen, die bei einer Vielzahl buchführender Vergleichsbetriebe ermittelt werden, gerecht.

Da die Gewinnschätzung lediglich einen Notbehelf seitens der FinVerw darstellt (auch wenn sie selbst in jährlich wiederkehrenden sog Schätzungsverfügungen die für eine Gewinnschätzung erforderlichen Grundlagen zur Verfügung stellt), ist diese häufig Gegenstand einer anschließenden Außenprüfung. Ergibt sich anlässlich der durchgeführten Außenprüfung ein (regelmäßig mittels Vermögenszuwachsrechnung ermittelte) erheblich höherer Gewinn als bislang geschätzt, ist dies eine (neue) Tatsache iSd § 173 Abs 1 Nr 1 AO, welche zu einer Änderung bereits bestandskräftiger Veranlagungen berechtigt (BFH v 03.12.1981, BStBl II 1982, 273; BFH v 24.10.1985, BStBl II 1986, 233). Andererseits hat ein buchführungspflichtiger, aber tatsächlich nicht buchführender Landwirt keinen Anspruch darauf, dass ein nach anerkannten Richtsätzen der FinVerw geschätzter Gewinn durch eine Außenprüfung oder ein Sachverständigengutachten genauer ermittelt bzw nachgeprüft wird (BFH v 08.11.1984, BStBl II 1985, 352).

• Gewinnermittlung nach Durchschnittssätzen (§ 13a EStG), wenn die in § 13a Abs S 1 Nr 1–5 EStG aufgeführten Ausschlusstatbestände im Einzelnen nicht erfüllt sind (s § 13a Rn 45–88 (Mitterpleininger/Gruber)).