Rz. 62
Abweichend von den dargestellten Besonderheiten und Einschränkungen für beschr. Stpfl. gelten für beschr. stpfl. Arbeitnehmer, soweit sie Einkünfte aus § 49 Abs. 1 Nr. 4 EStG beziehen, nach § 50 Abs. 1 S. 5 und 6 EStG einige Besonderheiten. Grundgedanke der Sonderregelungen ist, dass bei Arbeitnehmern auch im Rahmen der beschr. Steuerpflicht persönliche Aspekte und damit die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit stärker berücksichtigt wird als bei anderen Einkunftsarten. Der Gesetzgeber geht typisierend davon aus, dass Arbeitnehmer keine anderen Einkünfte neben denen aus nichtselbstständiger Arbeit haben. Dies ist ein sachlicher Grund für die Besserstellung gegenüber Stpfl. mit Einkünften aus anderen Einkunftsarten, die diese Regelung rechtfertigt; ein Verstoß gegen Art. 3 GG liegt insoweit nicht vor.[1]
Rz. 63
Diese Regelungen sind immer anzuwenden, soweit Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit vorliegen, unabhängig davon, ob es sich um laufende oder einmalige Einnahmen handelt.[2] Die Regelung ist auch nicht auf Staatsangehörige der EU und des EWR beschränkt. Es gelten danach folgende Besonderheiten:
- Arbeitnehmer können Sonderausgaben nach § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG, also Beiträge zum Aufbau einer Altersversorgung im Rahmen der gesetzlichen Rentenversicherung und der vergleichbaren berufsständischen Versorgungseinrichtungen, absetzen. Nicht abgezogen werden können Beiträge zu einer eigenen kapitalgedeckten Altersversorgung (§ 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b EStG), da für Arbeitnehmer die gesetzliche Rentenversicherung nach § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG gilt. Begrenzt ist die Abzugsfähigkeit auf die Höchstbeträge nach § 10 Abs. 3 EStG.
- Abgesetzt werden können auch Sonderausgaben nach § 10 Abs. 1 Nr. 3 EStG, also Beiträge zur Krankenversicherung und privaten oder sozialen Pflege-Pflichtversicherung im Rahmen der Höchstbeträge der genannten Vorschriften nach § 10 Abs. 3 EStG.
- Für die übrigen Sonderausgaben gilt § 10c EStG, wobei aber § 10c S. 2 EStG mit der Verdoppelung des Pauschbetrags nicht gilt, da bei beschr. stpfl. Arbeitnehmern keine Zusammenveranlagung erfolgt. Danach können sonstige Sonderausgaben nur in Höhe eines Pauschbetrags von 36 EUR abgezogen werden; höhere Aufwendungen sind nicht absetzbar.
Die Sonderausgaben sind nur abzugsfähig, soweit sie auf die Zeit entfallen, in der beschr. stpfl. Einkünfte nach § 49 Abs. 1 Nr. 4 EStG erzielt wurden. Hierfür ist m. E. nicht der Abfluss der Aufwendungen maßgebend, sondern welchem Zeitraum die Aufwendungen sachlich zuzuordnen sind, also etwa für welchen Zeitraum Versicherungsbeiträge zu zahlen sind. Der frühere oder spätere Abfluss der Aufwendungen ist dann ohne Bedeutung.
Rz. 64
Die Pauschbeträge sind Jahresbeträge; sie werden nur zeitanteilig gewährt (§ 50 Abs. 1 S. 6 EStG). Hat die beschr. Steuerpflicht des Arbeitnehmers nicht während des vollen Kj. bzw. während eines vollen Monats bestanden, ermäßigen sich die Pauschalen entsprechend.
Rz. 65
Durch G. v. 7.12.2011[3] wurde der Abzug der Sonderausgaben im Rahmen der beschr. Steuerpflicht bei Einkünften nach § 49 Abs. 1 Nr. 4 EStG mit Wirkung ab Vz. 2012 in § 50 Abs. 1 S. 5 letzter Halbs. EStG zusätzlich eingeschränkt. Danach dürfen die Abzüge der Sonderausgaben i. S. d. § 50 Abs. 1 S. 5 EStG (früher: S. 4) die beschr. stpfl. Einkünfte nach § 49 Abs. 1 Nr. 4 EStG nicht übersteigen. Bedeutung hat diese Regelung, wenn neben den beschr. stpfl. Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit noch andere Einkünfte erzielt werden. Diese Einkünfte werden auch bei Arbeitnehmer nicht durch die Abzüge nach § 50 Abs. 1 S. 2 EStG gemindert. Der Maßstab für den Abzug der Sonderausgaben ist die Höhe der beschr. stpfl. Einkünfte nach § 49 Abs. 1 Nr. 4 EStG. Erfasst werden damit alle beschr. stpfl. Einkünfte aus nichtselbstständiger Tätigkeit, also sowohl laufende als auch einmalige Einkünfte, sowie die Einkünfte aus allen Tatbeständen des § 49 Abs. 1 Nr. 4 EStG.
Rz. 66–76 einstweilen frei
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