Frotscher/Drüen, UmwStG § 6 Gewinnerhöhung durch Vereini ... / 3.3 Wegfall einer Rückstellung

Rz. 25

Wenn einer der an der Verschmelzung beteiligten Rechtsträger zugunsten des anderen Rechtsträgers eine Rückstellung ausgewiesen hat, fällt diese durch die Verschmelzung grundsätzlich fort. Der übernehmende Rechtsträger hat die Rückstellung aufzulösen. Hat der andere Rechtsträger keine Forderung in Höhe der Rückstellung ausgewiesen – wegen § 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB ist dies die Regel –, entsteht ein entsprechender Übernahmefolgegewinn in Höhe des Rückstellungsbetrags. Kein Übernahmefolgegewinn entsteht, soweit der berechtigte Rechtsträger in Bezug auf die Rückstellung einen entsprechenden Anspruch – z. B. einen Ersatzbeschaffungsanspruch als Verpächter im Zusammenhang mit einer Pachterneuerungsrückstellung^[1] – aktiviert hat.^[2]

Rz. 26

Wurde die Rückstellung nicht in dem übernehmenden, sondern in einem anderen Betriebsvermögen des übernehmenden Rechtsträgers gebildet, führt die Verschmelzung ebenfalls zum Wegfall der Rückstellung, wobei die gewinnerhöhende Auflösung der Rückstellung in dem anderen Betriebsvermögen des übernehmenden Rechtsträgers zu erfolgen hat. Da § 6 Abs. 1 UmwStG nicht verlangt, dass sich der Gewinn in dem übernehmenden Betriebsvermögen erhöht, liegt auch insoweit ein Übernahmefolgegewinn i. S. d. § 6 Abs. 1 UmwStG vor.^[3]

Rz. 27

Wird die übertragende Körperschaft mit einer Pensionsrückstellung^[4] zugunsten ihres alleinigen Gesellschafter-Geschäftsführers auf den versorgungsberechtigten Einzelunternehmer verschmolzen, ist die Pensionsrückstellung bei dem übernehmenden Rechtsträger mit der Folge eines Übernahmefolgegewinns i. S. d. § 6 Abs. 1 UmwStG aufzulösen, denn der übernehmende Einzelunternehmer kann keine Pensionsforderung gegen sich selbst haben.^[5] Wird die Rückdeckungsversicherung vom übernehmenden Gesellschafter fortgeführt, geht diese auf die natürliche Person über. Der Versicherungsanspruch ist mit dem Teilwert in das Privatvermögen zu entnehmen.^[6] Der Rückkaufswert ist mit dem Rückdeckungsanspruch zu verrechnen, sofern die Rückdeckungsversicherung von der übertragenden Körperschaft gekündigt wird.^[7] Ein eventueller Restbetrag ist ergebniswirksam aufzulösen.

[1] BFH v. 17.2.1998, VIII R 28/95, BStBl II 1998, 505.

[2] Pung/Werner, in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, Die Körperschaftsteuer, § 6 UmwStG Rz. 20; Martini, in Widmann/Mayer, Umwandlungsrecht, § 6 UmwStG Rz. 136.

[3] Pung/Werner, in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, Die Körperschaftsteuer, § 6 UmwStG Rz. 19.

[4] § 4 UmwStG Rz. 75 ff.

[5] BMF v. 11.11.2011, IV C 2 – S 1978-b/08/10001, BStBl I 2011, 1314, Rz. 06.07.

[6] BMF v. 11.11.2011, IV C 2 – S 1978-b/08/10001, BStBl I 2011, 1314, Rz. 06.08.

[7] BMF v. 11.11.2011, IV C 2 – S 1978-b/08/10001, BStBl I 2011, 1314, Rz. 06.08.