Frotscher/Drüen, KStG Anhan... / 4.3.6.2 Materielle Wirtschaftsgüter oder erworbene immaterielle Wirtschaftsgüter
 

Rz. 235

Besteht die Vermögensminderung in der Übertragung eines materiellen Wirtschaftsguts (einschließlich Geld) oder eines erworbenen immateriellen Wirtschaftsguts, also in bilanzierungsfähigen Wirtschaftsgütern, erfolgt die Abwicklung nach folgenden Grundsätzen. Bei der den Vorteil gewährenden Gesellschaft ist das Einkommen außerbilanziell um den Betrag der verdeckten Gewinnausschüttung zu erhöhen. Beim Gesellschafter ist der Zugang des zugewendeten Vermögensgegenstands als Vermögensmehrung und Einkünfte aus der Beteiligung an der Gesellschaft zu erfassen. Da der Vermögensgegenstand aber physisch bei dem Gesellschafter nicht vorhanden ist, greift die Annahme ein, dass dieser Vermögensgegenstand an den Dritten (die nahestehende Person) weitergegeben worden ist. Man muss diese "Weitergabe" nicht als physische Weitergabe sehen, die ja tatsächlich aufgrund der direkten Zuwendung zwischen Gesellschaft und Dritten nicht stattgefunden hat. Es handelt sich vielmehr um eine Zuordnung aufgrund steuerrechtlicher Wertungen. Sie ist vergleichbar einer "Abkürzung des Zuwendungsweges". Die den Vorteil gewährende Gesellschaft wollte den Vorteil aufgrund der gesellschaftsrechtlichen Veranlassung dem Gesellschafter gewähren, der ihn der nahestehenden Person weiterleiten wollte. Zur "Abkürzung" dieses Zuwendungsweges hat die den Vorteil gewährende Gesellschaft direkt an die nahestehende Person geleistet.

 

Rz. 236

Die Behandlung beim Gesellschafter ist im Einzelnen davon abhängig, in welchem Verhältnis er zu dem Dritten steht. Ist der Dritte seinerseits eine Körperschaft, an der der Gesellschafter mittelbar oder unmittelbar beteiligt ist (Schwestergesellschaft der vorteilsgewährenden Gesellschaft), stellt die Weitergabe des Werts des Vermögensgegenstands durch den Gesellschafter eine Einlage dar, die auf dem Beteiligungskonto zu aktivieren ist. Bei der Schwestergesellschaft ist das Wirtschaftsgut mit dem gemeinen Wert als Anschaffungskosten zu aktivieren. Da diese annahmegemäß höher sind als die tatsächliche Gegenleistung, entsteht ein Vermögenszugang. Dieser Vermögenszugang stellt eine gesellschaftsrechtliche Einlage und damit eine steuerfreie Vermögensmehrung dar.

Dagegen ist es m. E. nicht möglich, eine direkte verdeckte Einlage der vorteilsgewährenden Gesellschaft in die nahestehende Person anzunehmen.

Es ist nicht erklärbar, wieso ein Dritter, der nicht Gesellschafter ist, eine Einlage auf gesellschaftsrechtlicher Grundlage vornehmen kann; ohne gesellschaftsrechtliche Grundlage läge keine Einlage vor. Außerdem ist nicht erklärbar, wieso die "Einlage" eines Dritten zu einer Erhöhung des Bilanzansatzes der Beteiligung des Gesellschafters an der begünstigten Gesellschaft führen soll. Die bloße Tatsache, dass sich der Vorgang in einem Konzern abspielt, kann solche Abweichungen von bilanzsteuerrechtlichen Grundsätzen nicht rechtfertigen. R 8.9 Abs. 3 KStR, worauf sich Haussmann a.a.O. bei ihrer abweichenden Ansicht bezieht, geht auf diese Fragen nicht ein und kann daher nichts belegen. Dagegen sind die genannten Folgen bei einer Abwicklung über den Gesellschafter leicht zu erklären und konsequent. Sie entsprechen auch den wirtschaftlichen Gegebenheiten, da die Vorteilsgewährung durch die den Vorteil gewährende Gesellschaft an die Schwestergesellschaft nur aus dem gesellschaftsrechtlichen Verhältnis der den Vorteil gewährenden Gesellschaft zu der Muttergesellschaft und dem ebenfalls gesellschaftsrechtlichen Verhältnis zwischen der Muttergesellschaft und der Schwestergesellschaft zu erklären ist.

 

Rz. 236a

Ist der Dritte eine Privatperson, etwa ein Angehöriger des Gesellschafters, sind folgende Fälle zu unterscheiden:

  • Gehörte die verdeckte Gewinnausschüttung beim Gesellschafter zum betrieblichen Bereich (Anteile an der vorteilsgewährenden Gesellschaft sind Betriebsvermögen), verlässt das zugewendete bilanzierungsfähige Wirtschaftsgut mit der Weitergabe an den Dritten diesen betrieblichen Bereich, sodass beim Gesellschafter eine Entnahme vorliegt. Die verdeckte Gewinnausschüttung, und damit die Anschaffungskosten des Wirtschaftsguts, sind beim Gesellschafter mit dem gemeinen Wert zu bewerten. Die in der gleichen logischen Sekunde wie der Zugang der verdeckten Gewinnausschüttung erfolgende Entnahme durch den Gesellschafter ist nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG mit dem Teilwert anzusetzen. Bei dieser Fallgestaltung wird der Teilwert dem gemeinen Wert entsprechen, da das Wirtschaftsgut tatsächlich nicht für den Betrieb des Gesellschafters genutzt worden ist. Damit löst die Entnahme beim Gesellschafter keine zusätzlichen steuerlichen Wirkungen aus.
  • Gehörte die verdeckte Gewinnausschüttung beim Gesellschafter zum Privatvermögen (Anteile an der vorteilsgewährenden Gesellschaft sind Privatvermögen), stellt die Weitergabe des Werts der verdeckten Gewinnausschüttung einen Vorgang in der Privatsphäre des Gesellschafters dar, der bei ihm keine ertragsteuerlichen Konsequenzen auslöst.
 

Rz. 236b

Ist der Dritte eine Privatperson, ist der Vorgang in beide...

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