Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 4.3.2 Aufwärtsverschmelzung: Keine Hinzurechnung bei der Übernehmerin, soweit sie an der Überträgerin beteiligt ist (§ 29 Abs 2 S 2 KStG)

Tz. 23

Stand: EL 113 – ET: 03/2024

Nach § 29 Abs 2 S 2 KStG unterbleibt in dem Fall der Aufwärtsverschmelzung (upstream-merger) bei der übernehmenden Kö in dem Verhältnis des Anteils der Übernehmerin an dem übertragenden Rechtsträger die Hinzurechnung des Bestands des stlichen Einlagekontos nach S 1. Dies ist sachgerecht, weil durch die Hochverschmelzung der TG auf ihre MG im wirtsch Ergebnis frühere Einlagen der MG in die TG auf die MG rückübertragen werden (glA s Stimpel, in R/H/N, 2. Aufl, § 29 KStG Rn 40).

Beispiel (s Rn K.10 UmwSt-Erl 2011):

Die MG hält 80 % der Anteile an einer TG. Das stliche Einlagekonto der TG beträgt nach der Anwendung des § 29 Abs 1 KStG 100 TEUR.

Alt 1:

Die TG wird auf die MG verschmolzen.

Nach § 29 Abs 2 S 2 KStG erhöht sich das stliche Einlagekonto der MG nur um 20 % von 100 TEUR = 20 TEUR.

Alt 2:

Das BV der TG wird hälftig auf die MG abgespalten.

Nach § 29 Abs 3 S 3 iVm Abs 2 S 2 KStG erhöht sich das stliche Einlagekonto der MG um 100 TEUR × 50 % × 20 % = 10 TEUR.

In dem Bsp in Tz 20 unterbleibt, da jeweils 100%ige Beteiligungen vorliegen, gem § 29 Abs 2 S 2 KStG bei beiden Verschmelzungsschritten eine Hinzurechnung des Einlagekontos auf der Stufe der jeweiligen MG. Nach dem Abschluss der Kettenverschmelzung weist das stliche Einlagekonto keinen Bestand mehr aus und stimmt damit mit der St-Bil überein.

Soweit eine zuvor nicht zu 100 % an der Überträgerin beteiligte Übernehmerin im Zuge der Verschmelzung Anteile von ausscheidenden AE der Überträgerin erwirbt, sind diese auch dann bereits zum stlichen Übertragungsstichtag und damit für Zwecke des § 29 KStG zu berücksichtigen, wenn der Erwerb erst nach diesem Stichtag liegt (s § 12 Abs 2 S 3 iVm § 5 Abs 1 UmwStG). Von der Beteiligungsquote abw Stimmrechtsvereinbarungen sind irrelevant (s Bauschatz, in Gosch, 4. Aufl, § 29 KStG Rn 64; und s Kümpel, in B/W, § 29 KStG Rn 55).

Tz. 24

Stand: EL 113 – ET: 03/2024

Die Hinzurechnung nach § 29 Abs 2 S 2 KStG unterbleibt auch bei mittelbarer Beteiligung der übernehmenden an der übertragenden Kö, dh wenn in dem Bsp der Tz 20 die EG direkt auf die MG verschmolzen würde (s Rn K.11 UmwSt-Erl 2011; so bereits s Schr des BMF v 16.12.2003, BStBl I 2003, 786 Rn 37). Dazu ausführlich s Tz 29.