Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 4 Abwicklungs-Endvermögen (§ 11 Abs 3 KStG)

Tz. 42

Stand: EL 99 – ET: 06/2020

Abwicklungs-Endvermögen ist das an die AE zur Verteilung kommende Vermögen (einschl etwaiger immaterieller Vermögenswerte), das nach der Versilberung der Vermögenswerte und nach der Befriedigung der Gläubiger verbleibt. Hierzu gehören das Schlussvermögen zum Abwicklungs-Endzeitpunkt und alle während des Abwicklungszeitraums an die AE oder diesen nahestehende Pers geleisteten Zahlungen (Vorschüsse in der Form von Liquidationsraten und verdeckte Zuwendungen).

Für die Bewertung des Abwicklungsendvermögens sind nicht die Bestimmungen der §§ 5, 6 EStG maßgeblich. § 11 Abs 3 KStG bestimmt mit dem Begriff des "zur Verteilung kommenden Vermögens", dass bei der Liquidation sämtliche noch bestehenden Vermögenswerte einschließlich aller stillen Reserven der Besteuerung zugeführt werden. Daraus folgt zwingend die Anwendung der allgemeinen Vorschriften des BewG. Das heißt konkret: Ansatz zum gW (§ 9 BewG). Nicht in Betracht kommt ein Ansatz zum Tw, weil sich dieser per ges Definition an einer Unternehmensfortführung ausrichtet. Für Wertpapiere, Anteile, Forderungen und Verbindlichkeiten erfolgt die Bewertung nach den §§ 10, 11 BewG (s Pfirrmann, in Blümich Rn 51 zu § 11 KStG).

Erhalten die AE/Beteiligten/Mitglieder/Bezugsberechtigten iRd Schlussverteilung oder während des Abwicklungszeitraums Sachwerte oder Forderungen (sog verdeckte Liquidationsraten), sind diese nach den Vorschriften des BewG auch dann mit dem gW (Einzelveräußerungspreis) im Zeitpunkt der Übertragung anzusetzen, wenn die AE dafür an die Kö einen niedrigeren Preis gezahlt haben (s Urt des BFH v 14.12.1965, BStBl III 1966, 152). Der Ansatz des gW gilt dabei für alle Liquidationsraten im Abwicklungszeitraum, somit auch für die Besteuerungszeiträume, in denen die besondere Gewinnermittlung noch keine Anwendung findet (s Tz 41).

Werterhellende Umstände, die bis zum Zeitpunkt der Veranlagung bekannt werden, sind bei der Ermittlung des maßgeblichen Abwicklungs-Endvermögens zu berücksichtigen (BFH v 14.12.1965, aaO).

Tz. 43

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Ein Firmen- oder Geschäftswert ist nur anzusetzen, wenn dafür seinerzeit ein Entgelt gezahlt worden ist, nicht dagegen ein originärer Firmenwert (s Urt des BFH v 14.02.1978, BStBl II 1979, 99). Auch der Erlös aus der Veräußerung eines derivativen oder originären Firmenwerts iRd Liquidation gehört zum Endvermögen und erhöht den Abwicklungsgewinn. Wird der Firmen- oder Geschäftswert iRd Liquidation nicht übertragen, geht dieser mit der Auflösung unter, so dass eine Erfassung im Abwicklungs-Endvermögen nicht zulässig ist.

Tz. 44

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Eigene Anteile gehen durch die Abwicklung unter (s Urt des RFH v 10.10.1930, RStBl 1930, 760). Sie dürfen deshalb im Abwicklungs-Endvermögen nicht mehr ausgewiesen werden. Mit der Neufassung von § 271 Abs 1a HGB durch das BilMoG v 25.05.2009 (s BGBl I 2009, 1102) wird nunmehr keine Aktivierung eigener Anteile mehr vorgenommen, sondern es erfolgt eine Verrechnung mit dem Eigenkapital. Diese hr-liche Sichtweise wurde auch für das StR übernommen (s BMF-Schreiben v 27.11.2013, BStBl I 2013, 1615 Rn 8). Demnach sind die eigenen Anteile auch nicht im Abwicklungs-Anfangsvermögen enthalten. Eine Auswirkung auf den Abwicklungsgewinn unterbleibt.

Soweit für die Rechtslage vor BilMoG eigene Anteile in den Aktiva des Abwicklungs-Anfangsvermögens enthalten sind, entsteht durch den Buchwertabtrag ein Verlust, der bei der Ermittlung des stpfl Abwicklungsgewinns durch eine Hinzurechnung zu neutralisieren ist. Alternativ besteht uE darstellungstechnisch auch die Möglichkeit, den Bw eigener Anteile bereits aus dem Abwicklungs-Anfangsvermögen zu eliminieren (so auch Lenz in E/S Rn 50 zu § 11 KStG; krit s Micker, in H/H/R Rn 45 zu § 11 KStG). Dann bedarf es auch keiner späteren Hinzurechnung.

Tz. 45

Stand: EL 99 – ET: 06/2020

Die Behandlung nicht befriedigter (Darlehens-)Verbindlichkeiten im Abwicklungs-Endvermögen wird in der Lit kontrovers diskutiert (s Micker, in H/H/R Rn 44 zu § 11 KStG mwNachw; s rkr Urt des FG Bremen v 10.11.2016, juris; krit dazu s Tranacher, DStR 2017, 1078).

Die Fin-Verw hat mittlerweile klargestellt, welche Auswirkungen sich für das Abwicklungs-Endvermögen bei Auflösung und Liquidation einer TG ergeben, wenn noch Darlehensverbindlichkeiten ggü der MG bestehen. Demnach ist allein in der Beantragung oder Zustimmung des Gläubigers zur Liquidation einer TG kein konkludenter Forderungsverzicht zu sehen. Es ist unverändert von einer wirtsch Belastung beim Schuldner auszugehen. Die Verbindlichkeit entfällt nur, wenn bei objektiver Würdigung der Verhältnisse angenommen werden kann, dass der Gläubiger seine Forderung nicht mehr geltend machen wird (s Rd-Vfg d OFD Ffm v 30.06.2017, DB 2017, 1937 mit Ergänzung v 03.08.2018, DStR 2019, 560; dazu s auch Fischer, DK 2018, 15; und s Schiffers, GmbH-StB 2018, 17). Dietrich/Weber sehen weiterhin Rechtsunsicherheiten, inwieweit es im Zuge der Liquidation tatsächlich zu einem ertragst-neutralen Wegfall der...