Tz. 171
Stand: EL 86 – ET: 05/2016
Nach umstr Verw-Auff (s Schr des BMF v 15.12.1994, BStBl I 1995, 25, 176 Rn 71) kommt es, wenn ein AE der Kap-Ges mehrere Darlehen gewährt hat, die jeweils der Nr 2 (oder vor In-Kraft-Treten des StSenkG der Nr 1) des Abs 1 S 1 zuzuordnen sind, für die Ermittlung der in eine vGA umzuqualifizierenden Zinsen innerhalb jeder FK-Gruppe (Nr 2 und vor In-Kraft-Treten des StSenkG: Nr 1) auf die zeitliche Reihenfolge der Begründung der Darlehensverbindlichkeiten an. Wegen eines Zahlenbeispiels s Schr des BMF v 15.12.1994, BStBl I 25, 176 Rn 71. Die Verw-Auff bedeutet, dass die zuerst gewährten Darlehen in den safe haven einbezogen werden und die zuletzt gewährten ihn überschreiten können. Deshalb empfiehlt Kröner (in E & Y, § 8a KStG Rn 90) aus gestalterischer Sicht auf tendenziell sinkende Verzinsungen der zeitlich späteren FK-Gewährungen zu achten.
Hey (RIW 1994, 221, 228) will das FK einheitlich beurteilen und auf den gewogenen Durchschnitt abstellen. Wegen weiterer in der Fachliteratur diskutierter Reihenfolgeregelungen s Janssen (§ 8a KStG – Zweck der Vorschrift und Kritik ihrer Ausgestaltung, Cuvillier-Vlg, 1997, 96).
Nach der – uE zutr – hM im Schrifttum (Meilicke, BB 1994, 120; Kröner, in E & Y, § 8a KStG Rn 90; Holzaepfel/Köplin, in Erle/Sauter, Heidelberger Komm zum KStG, 2003, § 8a KStG Rn 131 und Frotscher in F/M, § 8a KStG aF Rn 58) hat die Kap-Ges mangels ges Verrechnungsregelungen ein Wahlrecht, in welcher Reihenfolge sie die Verbindlichkeiten bei der Bemessung des safe haven ansetzt. Bei dieser Lösung kann die Höhe der vGA durch vorrangige Verrechnung des am höchsten verzinslichen FK gemindert werden. Ebenso s Urt des FG Münster v 29.08.2014 (EFG 2015, 327, Rev-Az: I R 70/14).
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