Betriebsaufspaltung: Rechtsfolgen und Beendigung

Zusammenfassung

 
Überblick

Ist die Betriebsaufspaltung durchgeführt, entstehen trotz sachlicher und personeller Verflechtung zwei zivil- und steuerrechtlich selbstständige gewerbliche Unternehmen, das Besitz- und das Betriebsunternehmen (BFH, Beschluss v. 8.11.1971, GrS 2/71, BStBl 1972 II S. 63). Beide Unternehmen unterliegen der Gewerbesteuerpflicht. Das Besitzunternehmen ist als Gewerbebetrieb i. S. d. § 2 Abs. 1 GewStG von dem Zeitpunkt an zu behandeln, in dem die Voraussetzungen für eine Betriebsaufspaltung erstmals erfüllt sind, d. h. sobald sachliche und personelle Verflechtung vorliegt (BFH, Urteil v. 15.1.1998, IV R 8/97, BStBl 1998 II S. 478; BFH, Urteil v. 19.3.2002, VIII R 57/99, BStBl 2002 II S. 662). Bei der Betriebs-Kapitalgesellschaft handelt es sich i. d. R. um eine GmbH. Diese ist zivil- und steuerrechtlich ein eigenes Rechtssubjekt, das mit seinem Einkommen der Körperschaftsteuer unterliegt.

 
Gesetze, Vorschriften und Rechtsprechung

Für die Betriebsaufspaltung gibt es keine spezielle gesetzliche Grundlage. Es handelt sich um ein von der Rechtsprechung entwickeltes und in jahrzehntelanger Rechtsprechung anerkanntes Richterrechtsinstitut (grundlegend: BFH, Beschluss v. 8.11.1971, GrS 2/71, BStBl 1972 II S. 63). Zum Rechtsinstitut "Betriebsaufspaltung" vgl. BFH, Beschluss v. 29.4.1972, GrS 5/71, BStBl 1973 II S. 5 und BFH, Beschluss v. 29.2.2008, IV B 74/07; a. A. BFH, Urteil v. 17.7.1991, I R 98/88, BStBl 1992 II S. 246, wonach Rechtsgrundlage für die Betriebsaufspaltung ein in wertender Betrachtungsweise verstandener Begriff des Gewerbebetriebs i. S. v. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, Abs. 2 EStG ist. Verwaltungsseitige Erläuterungen finden sich u. a. in R 15.7 Abs. 8 EStR 2012 und H 15.7 EStH 2017.

1 Bilanzierungsfragen

Die zivil- und steuerrechtliche Selbstständigkeit der beiden Unternehmen bringt Folgendes mit sich:

  • Beide ermitteln ihren Gewinn trotz sachlicher und personeller Verflechtung unabhängig (getrennt) voneinander.
  • Grundsätzlich sind das Besitz- und das Betriebsunternehmen nicht zu einer korrespondierenden Bilanzierung verpflichtet.[1]
  • Übernimmt die Betriebsgesellschaft als Pächterin vertraglich die nach der gesetzlichen Regelung dem Besitzunternehmen als Verpächter obliegende Instandhaltungspflicht der verpachteten Sache, ist der Instandhaltungsanspruch des Besitzunternehmens auch dann nicht zu aktivieren, wenn sich die Betriebsgesellschaft mit der Instandhaltung im Rückstand befindet.[2]  Diese Entscheidung des IV. Senats ist für die Praxis von erheblicher Tragweite, weil sie neue Maßstäbe im Bilanzsteuerrecht setzt. Bislang war nämlich vielfach verwaltungsseitig davon ausgegangen worden, auch ein Instandhaltungsanspruch sei zu aktivieren, und es gelte der Grundsatz der korrespondierenden Bilanzierung[3].
  • Ein Zwang zur korrespondierenden Bilanzierung besteht nur bei gewissen Bilanzpositionen. So muss z. B. der Anspruch des Besitzunternehmens auf Wiederbeschaffung von Rohstoffen und Waren in der Bilanz des Besitzunternehmens in gleicher Höhe aktiviert werden, in der das Betriebsunternehmen seine entsprechende Verpflichtung passiviert hat.[4]
  • Desgleichen wird bislang gefordert, dass ein Ersatzbeschaffungsanspruch des Besitzunternehmens bilanziell korrespondiert mit der Substanzerhaltungsrückstellung des Betriebsunternehmens.[5]  Damit unterscheidet sich der "einfache" Instandhaltungsanspruch von einem Pachterneuerungsanspruch, also dem Anspruch des Verpächters, dass der Pächter verbrauchte Pachtgegenstände durch neue Gegenstände ersetzt.
  • Der dem Besitzunternehmen zustehende Anspruch auf künftige Gewinnausschüttungen gegen die Betriebsgesellschaft kann grundsätzlich nicht (mehr) zeitlich kongruent aktiviert werden, weil der Grundsatz der phasenverschobenen Aktivierung von Dividendenforderungen auch bei Betriebsaufspaltung gilt.[6] Ansprüche auf Gewinnausschüttungen (Dividenden) aus der Beteiligungen an der Betriebs-GmbH sind daher im Allgemeinen im Besitzunternehmen erst dann zu aktivieren, wenn ein Gewinnverwendungsbeschluss der Kapitalgesellschaft vorliegt und hierdurch ein verfügbarer Rechtsanspruch auf einen Gewinnanteil in bestimmter Höhe endgültig begründet ist.
  • Aus der Selbstständigkeit der beiden Unternehmen ergibt sich, dass die Wahl eines abweichenden Wirtschaftsjahrs durch eine im Wege der Betriebsaufspaltung entstandene "Betriebsgesellschaft" nicht der Zustimmung des Finanzamts bedarf.[7]  Der BFH[8] sieht allerdings – im Fall einer mitunternehmerischen Betriebsaufspaltung – in der Bildung eines abweichenden Wirtschaftsjahrs mit dem Effekt einer "Steuerpause" für eine Besitzgesellschaft Gestaltungsmissbrauch i. S. d. § 42 AO, wenn es dafür keine außersteuerlichen Gründe gibt. Diese Entscheidung ist jedoch zu relativieren. Der BFH[9] hat entschieden, dass in den Fällen, in denen eine Personen-Obergesellschaft ihr Wirtschaftsjahr bei Gründung abweichend von den Wirtschaftsjahren der Untergesellschaften festlegt, kein Missbrauch von Gestaltungsmöglichkeiten des Rechts vorliegt, wenn dadurch die Entstehung eines Rumpf...

Das ist nur ein Ausschnitt aus dem Produkt Steuer Office Gold. Sie wollen mehr? Dann testen Sie hier live & unverbindlich Steuer Office Gold 30 Minuten lang und lesen Sie den gesamten Inhalt.


Meistgelesene beiträge