Bauzeitzinsen als Bestandteil der Bemessungsgrundlage für die Investitionszulage

Leitsatz

In der Steuerbilanz als Teil der nachträglichen Herstellungskosten eines Gebäudes zu Recht aktivierte Bauzeitzinsen sind auch in die Bemessungsgrundlage für die Investitionszulage einzubeziehen.

Normenkette

§ 255 Abs. 2, 3 HGB, § 3 Abs. 1 InvZulG 1999

Sachverhalt

Der Investor, ein kommunales Wohnungsunternehmen, beantragte für nachträgliche Herstellungsarbeiten an Mietwohngebäuden Investitionszulage nach dem InvZulG 1999. Der Antrag umfasste auch die Finanzierungskosten, die während der Baumaßnahmen angefallen waren und die der Investor als nachträgliche Herstellungskosten der Gebäude aktiviert hatte.

Das FG sah die Bauzeitzinsen nicht als zulagenbegünstigt an.

Entscheidung

Der BFH hob das Klage abweisende FG-Urteil auf, da zulässigerweise aktivierte Bauzeitzinsen die Bemessungsgrundlage erhöhen. Die Sache wurde zurückverwiesen.

Da mit Erhaltungsaufwendungen zusammenhängende Zinsen nicht begünstigt sind, wird das FG festzustellen haben, ob bzw. inwieweit die Zinsen mit der Finanzierung von Herstellungskosten zusammenhängen.

Der BFH weist ergänzend darauf hin, dass die Bilanzierung für die Abgrenzung der Herstellungskosten vom Erhaltungsaufwand nicht bindend ist.

Hinweis

Der Begriff der Herstellungskosten wird im Zulagenrecht nicht definiert. Er richtet sich nach einkommensteuerrechtlichen Grundsätzen. Im Einkommensteuerrecht beurteilt sich der Begriff der Herstellungskosten nach § 255 Abs. 2 HGB, der auf der Steuerrechtspraxis beruht.

Handelsrechtlich können auf den Zeitraum der Herstellung entfallende Zinsen für Fremdkapital, das zur Finanzierung der Herstellung verwendet wurde, als Herstellungskosten angesetzt werden (§ 255 Abs. 2 Satz 5 i.V.m. Abs. 3 Satz 2 HGB). Dieses handelsrechtliche Einbeziehungswahlrecht wird auch einkommensteuerlich gewährt (R 6.3 Abs. 4 EStR). Als Folge der Anknüpfung des zulagenrechtlichen Herstellungskostenbegriffs an den einkommensteuerrechtlichen Begriff können die vom Investor zulässigerweise aktivierten auf die Herstellung entfallenden Fremdkapitalzinsen auch in die Bemessungsgrundlage für die Investitionszulage einbezogen werden. Die Herstellungskosten bzw. nachträglichen Herstellungskosten eines Gebäudes erhöhen sich daher um die Bauzeitzinsen, d.s. die auf die Herstellungszeit entfallenden Zinsen zur Finanzierung der Gebäudeherstellungskosten.

Da §§ 252 ff. HGB bilanzielle Wertansätze regeln, vertritt die Verwaltung die Auffassung, dass das Einbeziehungswahlrecht auf bilanzierende Investoren beschränkt ist (BMF, Schreiben vom 28.2.2003, BStBl I 2003, 218 Tz. 39 zum InvZulG 1999, und vom 20.1.2006, BStBl I 2006, 113, Tz. 151 zum InvZulG 2005). Der BFH lässt die Frage ausdrücklich offen. Zum einen weist die Entscheidung darauf hin, dass der Begriff der Herstellungskosten für die Gewinneinkünfte und die Überschusseinkünfte grundsätzlich gleich zu verstehen ist. Zum anderen geht der BFH davon aus, eine Benachteiligung nicht bilanzierender Anspruchsberechtigter wäre als Folge der Anknüpfung an die für sie einkommensteuerrechtlich geltende Ermittlung der Herstellungskosten ohne Einbeziehung der Bauzeitzinsen hinzunehmen. Die Entscheidung ist zu nachträglichen Herstellungsarbeiten an Mietwohngebäuden nach § 3 Abs. 1 InvZulG 1999 ergangen. Sie betrifft jedoch – auch nach dem Auslaufen der Wohnungsbauförderung Ende 2004 – allgemein die Einbeziehung von Fremdkapitalzinsen in die Herstellungskosten als Bemessungsgrundlage für die Investitionszulage.

Link zur Entscheidung

BFH, Urteil vom 19.10.2006, III R 73/05