Stand: EL 126 – ET: 04/2022

Ertragsteuerlich ist bei Musiklehrerinnen und -lehrern regelmäßig von freiberuflicher Tätigkeit i. S. v. § 18 EStG auszugehen, die nicht der Gewerbesteuer unterliegt. Allerdings gilt dies nicht, wenn der Musikunterricht in einer körperschaftsteuerpflichtigen Rechtsform angeboten wird. Hier kommt es dann weiter darauf an, ob diese Körperschaft steuerbefreit ist und der Unterricht auch tatsächlich im Rahmen der nicht steuerpflichtigen Aktivitäten erfolgt (kein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb).

Umsatzsteuerlich ist zwischen nationalen Regelungen nach dem UStG sowie den teilweise für Musiklehrer günstigeren Regelungen der Mehrwertsteuersystemrichtlinie (MwStSystRl) der EU zu unterscheiden. Nach § 4 Nr. 21b UStG (Anhang 5) sind die unmittelbar dem Schul- und Bildungszweck dienenden Leistungen privater Schulen und anderer allgemeinbildender oder berufsbildender Einrichtungen steuerfrei, wenn die zuständige Landesbehörde bescheinigt, dass sie auf einen Beruf oder eine vor der juristischen Person des öffentlichen Rechts abzulegende Prüfung ordnungsgemäß vorbereiten.

Diese erfasst nur die unmittelbar dem Schul- und Bildungszweck dienenden Leistungen privater Schulen und anderer allgemeinbildender oder berufsbildender Einrichtungen, nicht aber freie Mitarbeiter, die an diesen Schulen oder ähnlichen Bildungseinrichtungen Unterricht erteilen (BFH vom 27.08.1998, V R 73/97, BStBl II 1999, 376, DStRE 1999, 63 und vom 17.06.1998, XI R 68/97, BFH/NV 1999, 81, DStRE 1998, 893). § 4 Nr. 22a UStG (Erwachsenenbildung, Anhang 5) befreit Leistungen von Einrichtungen, die gemeinnützigen Zwecken dienen. Natürliche Personen werden von dieser Steuerbefreiung nicht begünstigt.

Eine selbstständige Musiklehrerin, die im Rahmen eines Franchisingsystems Unterricht erteilt, kann sich unmittelbar auf die Steuerbefreiung nach Art. 132 Abs. 1 Buchst. j MwStSystRL berufen, FG Berlin-Brandenburg, Beschluss vom 26.03.2013, 7 V 7361/12 (rkr.). Im Streitfall waren die Voraussetzungen für eine Steuerbefreiung gemäß § 4 Nr. 21 UStG (Anhang 5) nicht gegeben, jedoch nach Ansicht des Gerichts die Steuerfreistellung von Unterrichtsleistungen durch Privatlehrer gem. Art. 132 Abs. 1 Buchst. j MwStSystRL, die durch den deutschen Gesetzgeber nicht ausreichend umgesetzt worden war, anwendbar. Nach dieser Vorschrift befreien die Mitgliedstaaten den von Privatlehrern erteilten Schul- und Hochschulunterricht von der Umsatzsteuer. Der Begriff „Schul- und Hochschulunterricht” i. S. d. Art. 132 Abs. 1 Buchst. j MwStSystRL beschränkt sich nicht auf Unterricht, der zu einer Abschlussprüfung zur Erlangung einer Qualifikation führt oder eine Ausbildung im Hinblick auf die Ausübung einer Berufstätigkeit vermittelt, sondern schließt andere Tätigkeiten ein, bei denen die Unterweisung in Schulen und Hochschulen erteilt wird, um die Kenntnisse und Fähigkeiten der Schüler oder Studierenden zu entwickeln, sofern diese Tätigkeiten nicht den Charakter bloßer Freizeitgestaltung haben. Dazu ist es nicht erforderlich, dass der Unterricht in einen Rahmen eingebunden ist, der letztlich zu einem Ausbildungsabschluss führt (BFH vom 10.01.2008, V R 52/06, BFHE 221, 295, DStRE 2008, 445). Musikunterricht gehört zu den klassischen Schulfächern und kann Grundlage für eine Berufsausbildung als Musiker oder Musiklehrer sein. Es kommt nicht darauf an, ob Schüler diese Ziele tatsächlich verfolgen (BFH vom 24.01.2008, V R 3/05, BFHE 221, 302, BStBl II 2012, 267, DStR 2008, 919). Daher stellt der Musikunterricht auch keine bloße Freizeitgestaltung dar. Dementsprechend hat auch der BFH Musikschulunterricht als Schulunterricht angesehen (BFH vom 20.08.2009, V R 25/08, BFHE 226, 479, BStBl II 2010, 15, DStR 2009, 2249). Auch eine Erzieherin kann über die für ihren Schülerkreis erforderlichen pädagogischen Fähigkeiten verfügen, wenn sie nachweisbare musikalische Fachkenntnisse erworben hat. Erforderlich ist weiterhin die unmittelbare Rechtsbeziehung zu den Schülern. Die Nutzung eines Franchisesystems durch den Musiklehrer für Vermarktungszwecke steht der Umsatzsteuerbefreiung nach diesen Entscheidungsgrundsätzen nicht entgegen.

Werden an die Schüler von als steuerbegünstigt anerkannten Musikschulen Instrumente vermietet, kann es sich um nicht steuerbare Vermögensverwaltung, Einnahmen im Zweckbetrieb oder Einnahmen im steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb handeln. Umsatzsteuerlich sind die Entgelte mit dem ermäßigten Steuersatz von derzeit 7% zu versteuern (s. § 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a UStG, Anhang 5). Erfolgt eine Vermietung an andere Personen als die eigenen Schüler, sind die Einnahmen dem steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb zuzuordnen. Ertragsteuern fallen an, wenn die Einnahmen die Freigrenze von 45 000 EUR überschreiten (s. § 64 Abs. 3 AO, Anhang 1b) und soweit der Freibetrag nach § 24 KStG nicht greift. Für Zwecke der Umsatzsteuer sind dann die Entgelte mit 19% (s. § 12 Abs. 1 UStG, Anhang 5) zu versteuern.

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