Nacherhebung der Lohnsteuer zum Pauschalsteuersatz

Pauschalsteuer für Gutscheine nachgefordert

Der Kläger, Inhaber eines Gewerbebetriebs, beschäftigte 24 Arbeitnehmer. Er schloss bei der A GmbH 16 Abonnements ab, die er den Arbeitnehmern zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn in Form eines Gutscheincodes zukommen ließ. Außerdem wandte er den Arbeitnehmern noch eine Bankkarte zu. Lohnsteuern wurden hierfür nicht abgeführt.

Eine Lohnsteueraußenprüfung bewertete beide Zuwendungen als Einnahmen in Geld und versagte die Steuerfreiheit für Sachbezüge. Die Versteuerung erfolgte mit pauschal 25 %.

Der Nachforderungsbescheid enthielt den Hinweis, dass der Kläger die festgesetzten Beträge gem. §§ 37a, 37b, 40, 30a, 40b EStG, dem SolzG und dem KiStG schulde.

Gegen den Bescheid legte der Kläger Einspruch ein, der als unbegründet zurückgewiesen wurde. Hiergegen wurde Klage mit der Begründung erhoben, es handele sich bei den Mitarbeitergutscheinen um Gutscheine im Sinne von § 8 Abs. 1 Satz 3 EStG. 

Pauschalierung als Vereinfachung im Streitfall zulässig?

Im Rahmen des Verfahrens wies die Berichterstatterin darauf hin, dass im Streitfall Zweifel daran bestehen dürften, ob die Tatbestandsvoraussetzungen des § 40 Abs. 1 EStG erfüllt sind, da lediglich 16 Arbeitnehmer von der Regelung betroffen waren. Das Finanzamt führte daraufhin aus, der Kläger habe im Rahmen der Lohnsteueraußenprüfung einen Antrag auf Pauschalierung nach § 40 Abs. 1 EStG gestellt, um die Lohnsteuer zu übernehmen.

Voraussetzung: Mehr als 20 betroffene Arbeitnehmer

Sofern ein solcher Antrag gestellt wird, sei eine Ermessensentscheidung zu treffen. Nach bisheriger Rechtsprechung des FG Münster sei das Ermessen auf Null reduziert, sofern die Zahl der betroffenen Arbeitnehmer mehr als 20 beträgt. Die Regelung in R 40.1 LStR sei keine ermessenslenkende Vorschrift. Eine Verfahrensvereinfachung liege bei 16 Fällen ebenso vor wie bei 20 Fällen.

Nach herrschender Meinung sei die Pauschalierung der Lohnsteuer im Regelfall zuzulassen, wenn die Voraussetzungen des § 40 Abs. 1 Nr. 2 EStG erfüllt seien.

Finanzgericht verneint "größere Zahl von Fällen"

Das FG gab der Klage statt. Nach § 40 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG könne das Betriebsstätten-Finanzamt auf Antrag des Arbeitgebers zulassen, dass die Lohnsteuer mittels eines Pauschsteuersatzes erhoben wird, wenn in einer größeren Zahl von Fällen Lohnsteuer deshalb nachzuerheben ist, weil der Arbeitgeber die Lohnsteuer nicht vorschriftsmäßig einbehalten hat. Im Streitfall sei eine größere Zahl von Fällen nicht gegeben, da lediglich 16 Arbeitnehmer in die Pauschalierung einbezogen wurden.

Was unter einer "größeren Zahl von Fällen" im Sinne von § 40 Abs. 1 Satz 1 EStG zu verstehen ist, sei im Gesetz selbst nicht geregelt. Die Finanzverwaltung gehe davon aus, wenn gleichzeitig mindestens 20 Arbeitnehmer in die Pauschalbesteuerung einbezogen werden (R 40.1 LStR). In der Literatur sowie in der Rechtsprechung werde diese Grenze übereinstimmend ebenfalls als maßgeblich betrachtet.

Kein Gestaltungsspielraum durch Vereinfachungsvorschrift

Für eine "Umwidmung" des § 40 Abs. 1 EStG, weg von der Vereinfachungsvorschrift hin zu einer Gestaltungsvorschrift des Arbeitgebers, sieht der Senat keinen Raum. Der Gesetzgeber wollte übermäßigen Arbeitsaufwand in einer Vielzahl gleichgelagerter Fälle vermeiden und kein Instrument schaffen, mit dem der Arbeitgeber, abweichend von der Systematik des Lohnsteuerrechts, nach seinen Wünschen Lohnsteuer übernehmen kann, die eigentlich der Arbeitnehmer schuldet.

Entsprechend komme dem Antrag des Arbeitgebers für die Frage, ob eine Vielzahl gleichgelagerter Fälle gegeben sind, keine Bedeutung zu.

Ermessen des Finanzamts muss im Einspruchsverfahren dargelegt werden

Ausnahmsweise könne nach Verwaltungsauffassung bei einem entsprechenden Antrag des Arbeitgebers eine "größere Zahl von Fällen” im Sinne des § 40 Abs. 1 Satz 1 EStG auch bei weniger als 20 Arbeitnehmern angenommen werden, wenn dies unter Berücksichtigung der besonderen Verhältnisse des Arbeitgebers und der mit der Pauschalbesteuerung angestrebten Vereinfachung gerechtfertigt erscheint.

Hierbei handele es sich um eine Ermessensentscheidung, deren Begründung grundsätzlich aus der Entscheidung erkennbar sein müsse. Diese Begründung sei weder im Bescheid noch im Rahmen der Einspruchsentscheidung ersichtlich gewesen. Erstmals im Klageverfahren angestellte Erwägungen seien nicht mehr zu berücksichtigen.

Keine Entscheidung über Gutscheine

Im entschiedenen Fall blieb die eigentliche Frage, ob es sich um Gutscheine im Sinne von § 8 Abs. 1 Satz 3 EStG handelte, unbeantwortet. Stattdessen ist dem Urteil die weitreichende Folgerung zu entnehmen, dass die Begründung für eine Ermessensentscheidung nicht mehr im Klageverfahren nachgereicht werden kann.

FG Münster, Urteil v. 21.11.2025, 6 K 2300/23 L