Das Erfordernis der Identität von Rechnungsaussteller und leistendem Unternehmer entspricht der EuGH-Rechtsprechung und dient dazu, eine Verbindung zwischen einer bestimmten wirtschaftlichen Transaktion und dem Rechnungsaussteller herzustellen.
Hintergrund: USt-Betrug im Elektronikhandel
X erzielte steuerpflichtige Umsätze aus dem Vertrieb von Hard- und Software. Für 2008 machte er den Vorsteuerabzug aus dem Erwerb von Elektronikartikeln von zwei Firmen (T und F) geltend. Die Ware wurde X durch die A-AG angeboten und von ihm entweder bei A abgeholt oder direkt von A an seine Abnehmer gesandt. X hatte dabei ausschließlich Kontakt mit Angestellten der A bzw. einem Herrn K, der sich ihm gegenüber als Handelsvertreter der A ausgegeben hatte. T hatte bis Mai 2008 nicht mit Elektronikbauteilen gehandelt und F hatte nur in geringem Umfang als Internetanbieter Elektronikteile veräußert.
Im Mai 2008 erwarb eine unter gefälschtem Ausweis aufgetretene Person die Geschäftsanteile der beiden Firmen und verlegte den Sitz nach Berlin. Unter der in den Rechnungen angegebenen Anschrift der Firmen in Berlin befand sich ein Büroservice-Center, in dem den Firmen lediglich Ablagefächer bzw. -container zur Verfügung standen. Nach Ansicht des FA waren die beiden Firmen als "missing trader" (Nichtunternehmer) und der Kläger als "buffer" (Zwischenhändler) in eine – möglicherweise seitens der A installierte – USt-Betrugskette eingebunden.
FA und FG: Kein Vorsteuerabzug mangels Rechnung des Leistenden
Das FA versagte X den Vorsteuerabzug aus den (angeblichen) Lieferungen der T und F. Dem folgte das FG und wies die Klage im Streitpunkt ab. Die unstreitig an X erfolgten Lieferungen seien nicht von den angegebenen Rechnungsausstellern T und F, sondern von A ausgeführt worden. Ungeachtet der Mitteilung der Steuernummern für T und F durch K und der Handelsregisterauszüge habe X nicht annehmen können, dass K im Auftrag von T und F als Lieferanten gehandelt habe.
Der BFH hatte das Ruhen des Verfahrens bis zur Entscheidung des EuGH in den Rechtssachen Geissel und Butin angeordnet. Diese Vorlageverfahren betrafen im Wesentlichen die Frage, ob die Angabe einer Briefkastenanschrift (postalische Erreichbarkeit) dem Erfordernis der vollständigen Anschrift in einer Rechnung genügt. Nachdem der EuGH über die Vorlagen entschieden hat (EuGH, Urteil v. 15.11.2017, C-374/16 und C-375/16, BFH/NV 2018, 173), konnte der BFH nun über die vorliegende Revision des X entscheiden.
Entscheidung: Der Vorsteuerabzug setzt Identität zwischen Leistendem und Rechnungsaussteller voraus
Die zum Vorsteuerabzug berechtigende Rechnung muss insbesondere Angaben über den leistenden Unternehmer enthalten (§ 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 UStG). Der Vorsteuerabzug ist damit nur zulässig, wenn Rechnungsaussteller und leistender Unternehmer identisch sind (z.B. BFH v. 10.9.2015, V R 17/14, BFH/NV 2016, 80). Das entspricht Art. 226 MwStSystRL. Die Identität von leistendem Unternehmer und Rechnungsaussteller ermöglicht es der Steuerverwaltung, die Entrichtung der geschuldeten USt und das Bestehen des Vorsteueranspruchs zu kontrollieren. Mit diesem Erfordernis kann eine Verbindung zwischen einer bestimmten wirtschaftlichen Transaktion und einem konkreten Wirtschaftsteilnehmer hergestellt werden (EuGH, Urteil v. 15.11.2017, C-374/16 und C-375/16, BFH/NV 2018, 173).
Im Streitfall sind Leistender Unternehmer und Rechnungsaussteller nicht identisch
Hiervon ausgehend steht X der geltend gemachte Vorsteueranspruch nicht zu. Die notwendige Identität zwischen leistendem Unternehmer und Rechnungsaussteller ist nicht gegeben. Die fraglichen Lieferungen wurden nicht von den Rechnungsausstellern T und F, sondern von A ausgeführt. Denn nach den Feststellungen des FG hatte X ausschließlich Kontakt mit K, der sich gegenüber X als Handelsvertreter der A ausgegeben hatte. Daraus konnte das FG fehlerfrei schließen, dass die Lieferungen von A (und nicht von T bzw. F) ausgeführt wurden. Es fehlt somit an der notwendigen Verbindung zwischen den Lieferungen und den Rechnungsausstellern.
Auch kein Vorsteuerabzug im Billigkeitsweg
Der Vorsteuerabzug konnte X auch nicht im Billigkeitsverfahren gewährt werden. Das ist zwar grundsätzlich im Einzelfall aufgrund besonderer Verhältnisse möglich, und zwar auch dann, wenn ein materielles oder formelles Erfordernis fehlt. Voraussetzung ist jedoch, dass der begehrende Unternehmer gutgläubig war und alle Maßnahmen ergriffen hat, die vernünftigerweise von ihm verlangt werden können, um sich von der Richtigkeit der Angaben in der Rechnung zu überzeugen, und wenn außerdem seine Beteiligung an einem Betrug ausgeschlossen ist (BFH v. 18.2.2016, V R 62/14, BStBl II 2016, 589). Im Streitfall fehlt es an einer Grundlage für einen derartigen Vertrauensschutz. Denn dem X waren die Umstände bekannt, aus denen sich ergab, dass Lieferanten nicht die Rechnungsaussteller T und F waren, sondern A.
Hinweis: Gutgläubigkeit setzt vernünftigerweise zu erwartende Maßnahmen voraus
Der Streitfall ist dadurch gekennzeichnet, dass einerseits die von T und F abgerechneten Lieferungen nicht erbracht wurden während andererseits über die tatsächlich von A erbrachten Lieferungen nicht abgerechnet wurde. Zu der in dem Vorlagebeschluss v. 6.4.2018, V R 25/15 (BFH/NV 2016, 1401) aufgeworfenen Frage, ob der Vorsteuerabzug bereits dann zu gewähren ist, wenn keine Steuerhinterziehung vorliegt bzw. der Steuerpflichtige die Einbeziehung in einen Betrug weder kannte noch kennen konnte oder ob der Vertrauensschutz weiter voraussetzt, dass der Steuerpflichtige alles getan hat, was von ihm zumutbar verlangt werden kann, um die Richtigkeit der Rechnungsangaben zu überprüfen, verweist der BFH auf das EuGH-Urteil Santogal (EuGH v. 14.6.2017, C-26/16, EU:C:2017, 453). Danach muss der Unternehmer alle Maßnahmen ergriffen haben, die vernünftigerweise von ihm verlangt werden können, um sich von der Richtigkeit der Angaben in der Rechnung zu überzeugen und seine Beteiligung an einem Betrug auszuschließen. Daran fehlt es hier, da X das Auftreten des K für A bekannt war.
BFH Urteil vom 14.02.2019 - V R 47/16 (veröffentlicht am 22.05.2019)