Ermäßigter USt-Steuersatz bei Auftragsforschung

Hintergrund: Finanzierung einer Forschungseinrichtung

Die G-GmbH war im Bereich der Auftragsforschung tätig. In 2002 bis 2005 war sie Alleingesellschafterin der H-GmbH. Die G-GmbH vereinnahmte insbesondere Beteiligungserträge und Mieteinnahmen. Das FA ging davon aus, dass die Leistungen der G-GmbH im Bereich der Auftragsforschung nicht dem ermäßigten Steuersatz nach § 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a UStG, sondern dem Regelsatz unterlägen.

Mit Zwischenurteil entschied das FG,

• dass im Rahmen des § 68 Nr. 9 AO (Auftragsforschung) zu den schädlichen Einnahmen (mehr als 50 %) nur die entsprechenden Nettozuflüsse zählen, nicht auch die auf sie entfallende USt, und
• dass die Beteiligungserträge und Mieteinnahmen, die von der Tochtergesellschaft an die G-GmbH geflossen sind, nicht zu der unschädlichen Vermögensverwaltung gehören.

Entscheidung: Die USt rechnet nicht zur Finanzierung

Die Leistungen der Körperschaften, die ausschließlich und unmittelbar gemeinnützige Zwecke verfolgen, unterliegen dem ermäßigten Steuersatz (§ 12 Abs. 2 Nr. 8a UStG). Das gilt nicht für Leistungen, die im Rahmen eines wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs, der kein Zweckbetrieb ist, ausgeführt werden. Ein danach unschädlicher Zweckbetrieb liegt u. a. vor bei Wissenschafts- und Forschungseinrichtungen, deren Träger sich überwiegend aus Zuwendungen der öffentlichen Hand oder Dritter oder aus der Vermögensverwaltung finanziert (§ 68 Nr. 9 AO). Bei der Prüfung, ob sich der Träger überwiegend aus Zuwendungen der öffentlichen Hand oder Dritter oder aus der Vermögensverwaltung finanziert, ist die USt nicht zu berücksichtigen. Eine Forschungseinrichtung finanziert sich nicht überwiegend aus Zuwendungen der öffentlichen Hand oder Dritter oder aus der Vermögensverwaltung, wenn die Einnahmen aus Auftragsforschung oder Ressortforschung mehr als 50 % der gesamten Einnahmen betragen (BFH, Urteil v. 4.4.2007, I R 76/05, BStBl II 2007, 631). Hat die Trägereinrichtung neben den Zuwendungen der öffentlichen Hand oder Dritter und den Einnahmen aus der Vermögensverwaltung z. B. steuerpflichtige Leistungen im Bereich der Auftragsforschung erbracht, sind hierfür vereinnahmte Gegenleistungen in die Vergleichsrechnung nur im Umfang ihres Entgeltanteils und damit ohne Umsatzsteuer einzubeziehen. Dies ergibt sich bereits daraus, dass sich die Trägereinrichtung aus einer von ihr für steuerpflichtige Leistungen vereinnahmten Umsatzsteuer weder "finanzieren" darf noch kann, da sie diese Umsatzsteuer im Rahmen der indirekten Besteuerung ihrer Leistungsempfänger nur als "Steuereinnehmer für Rechnung des Staates" vereinnahmt. Die Finanzierungsvorteile im Zeitraum zwischen einer Vereinnahmung und Abführung der Umsatzsteuer an den Steuergläubiger können dabei vernachlässigt werden.

Vermögensverwaltung umfasst nur nichtunternehmerische Tätigkeiten

Der BFH widerspricht dem FG insoweit, als es auch die Beteiligungserträge vom Begriff der Vermögensverwaltung ausgenommen hat. Das FG-Urteil wurde daher in diesem Punkt aufgehoben. Zutreffend hat das FG allerdings entschieden, dass die Mieteinnahmen nicht zur Vermögensverwaltung gehören. Insoweit wurde die Revision zurückgewiesen.

Der BFH hat bereits entschieden, dass zu den "Zuwendungen der öffentlichen Hand oder Dritter oder aus der Vermögensverwaltung " (§ 68 Nr. 9 AO) nur der "Mitteltransfer gehört, der der Körperschaft ohne eigene Gegenleistung zufließt" (BFH, Urteil v. 4.4.2007, I R 76/05, BStBl II 2007, 631). Dazu gehören nur nichtunternehmerische (nichtwirtschaftliche) Tätigkeiten wie z. B. das Halten von Gesellschaftsanteilen, nicht auch entgeltliche Leistungen wie die Vermietung. Ob es sich ertragsteuerlich um Einkünfte aus Gewerbebetrieb handelt, ist nicht maßgebend. Dementsprechend ist der Begriff der Vermögensverwaltung in § 14 AO dahingehend auszulegen, dass er nur i. S. d. Umsatzsteuerrechts nichtunternehmerische (nichtwirtschaftliche) Tätigkeiten (Halten von Gesellschaftsanteilen) erfasst, nicht auch entgeltliche Leistungen (Vermietung). Die Vermietung und Verpachtung rechnet daher (anders als nach § 14 Abs. 1 Satz 3 AO), umsatzsteuerrechtlich nicht zur Vermögensverwaltung, unabhängig davon, ob es sich um bewegliches oder unbewegliches Vermögen handelt.

Hinweis: Unionsrechtliche Betrachtung

Vermieten ist eine wirtschaftliche Tätigkeit im umsatzsteuerrechtlichen Sinne. § 14 Abs. 1 Satz 3 AO ordnet zwar die Vermietung unbeweglichen Vermögens grundsätzlich der Vermögensverwaltung zu. Die unionsrechtliche Betrachtung geht jedoch vor. Nach Art. 9 Abs. 1 MwStSystRL ist das Vermieten eine wirtschaftliche Tätigkeit.

Die Entscheidung des FG erging durch ein Zwischenurteil nach § 99 Abs. 2 FGO. Die Revision der G-GmbH (bzw. deren Rechtsnachfolgerin) ist dahingehend begründet, dass die Beteiligungserträge nicht als Teil der Vermögensverwaltung i. S. v. § 68 Nr. 9 AO zu behandeln sind. Die Revision des FA (betr. Brutto-/Netto-Betrachtung) ist unbegründet. Damit sind diese beiden Rechtsfragen rechtskräftig entschieden und für das weitere FG-Verfahren (Nachverfahren) für das FG und die Beteiligten bindend. Ebenso gebunden ist der BFH, wenn gegen das im Nachverfahren ergehende FG-Urteil wiederum Revision eingelegt wird.

BFH, Urteil v. 10.5.2017, V R 43/14, V R 7/15, veröffentlicht am 28.6.2017.

Alle am 28.6.2017 veröffentlichten Entscheidungen des BFH mit Kurzkommentierungen