Eintritt des Besserungsfalls ohne schenkungsteuerrechtliche Bedeutung

Hintergrund

X war Mitgesellschafter der A-GmbH, der alleinigen Aktionärin der Y-AG. Ferner war X Mitgesellschafter der B-GmbH. Diese erlitt in 2000 bis 2003 erhebliche Verluste, die die AG durch Darlehen in Höhe von rund 2 Mio. EUR finanzierte. 2003 verkauften die Gesellschafter der B-GmbH ihre Geschäftsanteile für 0 EUR an die AG, die sie 2004 für 1 EUR an die Z-GmbH verkaufte, deren alleiniger Gesellschafter X war. Ende 2004 verzichtete die AG auf die Rückzahlung der Darlehen, soweit dies erforderlich war, um die Überschuldung der B-GmbH zu verhindern. Der Verzicht erfolgte mit der Besserungsabrede, dass die Forderung der AG wieder aufleben sollte, soweit ihre Erfüllung aus einem künftige Gewinn möglich würde. Die AG verkaufte diesen Besserungsschein am 15.12.2005 an X zu einem Kaufpreis von 1 EUR. Da in 2007 und 2008 der Besserungsfall eintrat, wurden dem für X bei der B-GmbH geführten Darlehenskonto zum Jahressende 2007 bzw. 2008 rund 960.000 EUR bzw. 1 Mio. EUR gutgeschrieben.

Das FA sah in diesen Gutschriften freigebige Zuwendungen der AG an X und setzte gegen ihn auf die Stichtage 31.12.2007 und 2008 Schenkungsteuer fest. Die Klage blieb im Streitpunkt ohne Erfolg. Das FG war der Auffassung, es liege eine gemischte Schenkung vor, die mit dem Besserungsfall ausgeführt sei, sodass auf den Wert der Forderung im Zeitpunkt des Besserungsfalls abzustellen sei.

Entscheidung

Der BFH widerspricht dem FG. Entscheidend ist der Verkehrswert zum Bewertungsstichtag. Spätere Entwicklungen werden nicht berücksichtigt. Beim Abschluss des Kaufvertrags am 15.12.2005 war der Verkehrswert jedoch nicht höher als 1 EUR. Der Kaufpreis stellte daher eine angemessene Gegenleistung für den Erwerb der Forderung dar. Demgemäß hatte die AG auch nicht den Willen zur Freigebigkeit. Damit ist das Vorliegen einer freigebigen Zuwendung ausgeschlossen. Dass später der Besserungsfall eingetreten ist und die Forderung werthaltig wurde, ist unerheblich. Der zum Verkehrswert erfolgte Verkauf wurde dadurch nicht rückwirkend in eine freigebige Zuwendung umgewandelt. Es handelt sich um eine spätere Entwicklung, die den Sachverhalt nicht rückwirkend verändert. Der Besserungsfall ist im Bereich des X und nicht in dem der AG eingetreten.

Hinweis

Das FG hatte sich auf ein BFH-Urteil bezogen, nach dem die Schenkung einer Forderung, für die eine Besserungsabrede getroffen wurde, erst bei Eintritt des Besserungsfalls ausgeführt ist (BFH v. 21.4.2009, II R 57/07, BStBl II 2009, 606). Dies betrifft aber den - hier nicht vorliegenden - Fall, dass die Forderung nicht zum Verkehrswert verkauft, sondern von vornherein freigebig zugewandt wurde.

Im Übrigen stellt der BFH noch klar, dass einer freigebigen Zuwendung auch entgegen steht, dass es im Verhältnis einer Kapitalgesellschaft zu ihren Gesellschaftern oder zu Gesellschaftern einer an ihr beteiligten Kapitalgesellschaft neben betrieblichen Rechtsbeziehungen lediglich offene und verdeckte Gewinnausschüttungen sowie Kapitalrückzahlungen, aber keine freigebigen Zuwendungen gibt. Der BFH weicht insoweit von den gleichlautenden Ländererlassen v. 14.3.2012 (BStBl I 2012,331) ab. Danach soll bei überhöhten Vergütungen das über die gesellschaftsrechtliche Beteiligungsquote hinaus Verteilte zu einer gemischten freigebigen Zuwendung führen.

Urteil v. 30.1.2013, II R 6/12, veröffentlicht am 27.3.2013

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