Rz. 191
Der Mitunternehmeranteil, so wie er in § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG definiert ist, ist der idealtypische Teilungsgegenstand, zumal mit ihm sowohl im Ausgangsbetrieb als auch in dem Zielunternehmen wirklich geschlossene funktionelle Einheiten vorliegen.
Aufgrund der zwischenzeitlichen BFH-Rechtsprechung – wenngleich in anderem Zusammenhang – sind derzeit drei Fragen ungeklärt:
- Ist auch ein Teil eines Mitunternehmeranteils begünstigter Gegenstand der Realteilung?
- Muss auch Sonder-BV mitübertragen werden (und ggf. wie viel)?
- Können WG – steuerunschädlich – zurückbehalten werden?
Rz. 192
Zu 1.: Ist der Teil eines Mitunternehmeranteils taugliche Teilungsmasse?
Ein Vergleich der "konkurrierenden" Bestimmungen des § 6 Abs. 3 Satz 1 EStG mit § 16 Abs. 3 Satz 2 EStG zeigt eindeutig, dass der Gesetzgeber zwar bei § 6 Abs. 3 EStG mit dem HS 2 von Satz 1 den Teil eines Mitunternehmeranteils einbezogen hat, dies aber in § 16 Abs. 3 Satz 2 EStG nicht "nachvollzogen" hat. Dort – und insb. durch die Klarstellung in § 16 Abs. 1 Nr. 2 EStG ("gesamter Anteil" eines Mitunternehmers) – wird eindeutig auf den gesamten Mitunternehmeranteil als tauglichen Realteilungsgegenstand abgestellt. Demgegenüber nimmt ein Teil der Literatur den entgegengesetzten Standpunkt ein und verweist darauf, dass der Gesetzgeber eben nur § 16 Abs. 1 Nr. 2 (gesamter Anteil) geändert hat und § 16 Abs. 3 Satz 2 (Mitunternehmeranteil) EStG insoweit "ungeschoren" davongekommen sei. Damit nehme der offene Begriff des Mitunternehmeranteils in § 16 Abs. 3 Satz 2 EStG auch den Teil eines Mitunternehmeranteils auf. M.E. liegt eine Auslegung bei § 16 Abs. 3 EStG, die sich an § 16 Abs. 1 EStG orientiert, näher als eine offene Interpretation des Begriffs Mitunternehmeranteil. Als Ergebnis der hier vertretenen Auffassung kommen bei der Teilung von Anteilen eines Mitunternehmeranteils allenfalls Einzel-WG – mit den Sicherungsklauseln der Sätze 3 und 4 – in Betracht.
Rz. 193
Zu 2.: Zwangsläufige Übertragung des Sonder-BV?
Grundsätzlich zählt das Sonder-BV nach der BFH-Rechtsprechung zum Inhalt des steuerfunktionalen Begriffs des Mitunternehmeranteils und stellt eben kein Einzel-WG dar. Im Rahmen der steuerneutralen Realteilung nach § 16 Abs. 3 Satz 2 EStG ist somit das Sonder-BV, das zu den wesentlichen Betriebsgrundlagen des Mitunternehmeranteils zählt, mit einzubeziehen (sog. wesentliches Sonder-BV). Sind andere Personen an dem Gegenstand des Sonder-BV beteiligt, sollte auch eine kongruente (quotale) Übertragung des wesentlichen Sonder-BV im Rahmen der Realteilung erfolgen, ohne dass für den Teilungsvorgang die Behaltefristen des § 16 Abs. 3 Sätze 3 und 4 EStG bemüht werden müssen. Strittig ist derzeit, ob die Buchwertfortführung auch bei disquotaler Zuweisung des Sonder-BV gilt, wenn Mitunternehmeranteile aufgespalten werden.
Rz. 194
Zu 3.: Steuerunschädliche Zurückbehaltung von WG?
Losgelöst von der Streitfrage, wie und ob § 6 Abs. 3 EStG und § 16 Abs. 3 Sätze 2 ff. EStG (eigentliche Realteilungsregelung) aufeinander abzustimmen sind, ist die Zurückbehaltung einzelner WG wegen der zwischenzeitlich zulässigen Realteilung von Einzel-WG heute gegenstandslos geworden. Im schlimmsten Fall (zurückbehaltene wichtige Betriebsgrundlagen) werden sodann als Restmasse – statt des Mitunternehmeranteils – Einzel-WG geteilt und zu Buchwerten übertragen; zu achten ist sodann auf die Sicherungsklauseln des § 16 Abs. 3 Sätze 3 und 4 EStG.
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